REGLEMENTĂRI CONTABILE din 29 decembrie 2014 privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate*)
EMITENT
  • MINISTERUL FINANȚELOR PUBLICE
    • Publicat în  MONITORUL OFICIAL nr. 963 din 30 decembrie 2014



     Notă
    *) Aprobate prin ORDINUL nr. 1.802 din 29 decembrie 2014, publicat în Monitorul Oficial nr. 963 din 30 decembrie 2014.      +  Capitolul 1 Arie de aplicabilitate, definiții și categorii de entități raportoare1. - (1) Prezentele reglementări prevăd formatul și conținutul situațiilor financiare anuale, principiile contabile și regulile de recunoaștere, evaluare, scoatere din evidență și prezentare a elementelor în situațiile financiare anuale individuale, regulile de întocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, și publicare a situațiilor financiare anuale, Planul de conturi general, precum și conținutul și funcțiunea conturilor contabile.(2) Acestea stabilesc, de asemenea, reguli privind întocmirea situațiilor financiare anuale consolidate.2. - Prezentele reglementări transpun parțial prevederile următoarelor directive:a) Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului privind situațiile financiare anuale, situațiile financiare consolidate și rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European și a Consiliului și de abrogare a Directivelor 78/660/CEE și 83/349/CEE ale Consiliului, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene seria L, nr. 182 din data de 29 iunie 2013;b) Directiva 2014/95/UE a Parlamentului European și a Consiliului din 22 octombrie 2014 de modificare a Directivei 2013/34/UE în ceea ce privește prezentarea de informații nefinanciare și de informații privind diversitatea de către anumite întreprinderi și grupuri mari, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene seria L, nr. 330 din data de 15 noiembrie 2014.----------Pct. 2 a fost modificat de pct. 1 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.  +  Secţiunea 1.1 Arie de aplicabilitate3. - Prezentele reglementări se aplică de către următoarele categorii de persoane ale căror valori mobiliare nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată (denumite în continuare entități):a) societăți:- societățile în nume colectiv;- societățile în comandită simplă;- societățile pe acțiuni;- societățile în comandită pe acțiuni și- societățile cu răspundere limitată;b) societățile/companiile naționale;c) regiile autonome;d) institutele naționale de cercetare-dezvoltare;e) societățile cooperative și celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare, funcționează pe principiile societăților;f) subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în România, care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;g) subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparțin persoanelor prevăzute la lit. a)-e), cu sediul în România, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;h) subunitățile din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, în condițiile prevăzute de prezentele reglementări;i) grupurile de interes economic, înființate potrivit legii.4. - (1) Societățile care au subunități organizează și conduc contabilitatea astfel încât să fie disponibile informațiile necesare privind activitatea desfășurată de aceste subunități.(2) În înțelesul prezentelor reglementări, subunitățile fără personalitate juridică, care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România, reprezintă sucursale, agenții, reprezentanțe sau alte asemenea unități fără personalitate juridică, înființate potrivit legii.5. - (1) Subunitățile fără personalitate juridică, care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România organizează și conduc evidență contabilă proprie, astfel încât aceasta să permită determinarea informațiilor și a obligațiilor prevăzute de lege, iar persoanele juridice cărora le aparțin să poată întocmi situații financiare anuale.(2) Activitatea desfășurată în străinătate de subunitățile fără personalitate juridică, care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România, se include în situațiile financiare ale persoanei juridice române și se raportează pe teritoriul României, cu respectarea prevederilor pct. 7 și pct. 317-324 din prezentele reglementări.(3) Persoanele desemnate ca reprezentant/împuternicit fiscal, potrivit Codului fiscal și Codului de procedură fiscală, țin contabilitatea proprie în funcție de statutul lor de persoane fizice sau juridice, după caz. În cazul în care sunt persoane juridice, acestea întocmesc situații financiare anuale și raportări contabile, potrivit Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare.(4) Din punct de vedere contabil, sediile permanente din România care aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate reprezintă subunități fără personalitate juridică ce aparțin acestor persoane juridice și au obligația întocmirii situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile cerute de legea contabilității. În situația în care persoana juridică cu sediul în străinătate își desfășoară activitatea în România prin mai multe sedii permanente, situațiile financiare anuale și raportările contabile cerute de legea contabilității se întocmesc de sediul permanent desemnat să îndeplinească obligațiile fiscale, acestea reflectând activitatea tuturor sediilor permanente.6. - (1) În cazul asocierilor în participație încheiate între o persoană juridică română și o persoană juridică străină, contabilitatea se ține de către persoana desemnată de asociați, care răspunde potrivit legii.(2) La organizarea și conducerea contabilității asocierii în participație trebuie avute în vedere atât prezentele reglementări, cât și cerințele care rezultă din alte prevederi legale.(3) Prezentele reglementări se aplică, de asemenea, asocierilor în participație între persoane juridice străine (nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere să îndeplinească obligațiile fiscale organizează și conduce evidența contabilă a asocierii, astfel încât să se poată determina informațiile și obligațiile prevăzute de lege, fără a întocmi situații financiare anuale.7. - (1) Contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională.(2) Contabilitatea operațiunilor efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât și în valută.(3) Prin valută se înțelege altă monedă decât leul.  +  Secţiunea 1.2 Definiții8. - În înțelesul prezentelor reglementări se aplică următoarele definiții:1. entități de interes public înseamnă societățile/companiile naționale, societățile cu capital integral sau majoritar de stat și regiile autonome;2. interes de participare înseamnă drepturi în capitalul altor entități, reprezentate sau nu prin certificate, care, prin crearea unei legături durabile cu aceste entități, sunt destinate să contribuie la activitatea entității care deține drepturile respective. Deținerea unei părți din capitalul unei alte entități reprezintă un interes de participare, dacă depășește un prag procentual de 20%;3. parte legată are același înțeles ca în standardele internaționale de contabilitate adoptate în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1.606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaționale de contabilitate*1). Notă
    *1) JO L 243, 11.9.2002, p. 1.    Sunt avute în vedere prevederile secțiunii 6.4 "Părți legate";4. active imobilizate înseamnă activele care sunt destinate să servească o perioadă îndelungată activitățile entității, respectiv mai mare de un an;5. cifră de afaceri netă înseamnă sumele obținute din vânzarea de produse și prestarea de servicii după deducerea reducerilor comerciale și a taxei pe valoarea adăugată și a altor impozite direct legate de cifra de afaceri;6. cost de achiziție înseamnă prețul datorat și eventualele cheltuieli conexe minus eventualele reduceri ale costului de achiziție.În acest sens, costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective.În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziție și atunci când funcția de aprovizionare este externalizată;7. cost de producție înseamnă prețul de achiziție al materiilor prime și al materialelor consumabile și alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului în cauză.Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție, costul proiectării produselor, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora.Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unitățile produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei fixe și variabile de producție generată de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt: amortizarea, întreținerea secțiilor și utilajelor, precum și costurile cu conducerea și administrarea secțiilor. Regia variabilă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, cum sunt materialele indirecte și forța de muncă indirectă.Alocarea regiei fixe de producție asupra costurilor de conversie se face pe baza capacității normale a instalațiilor de producție. Nivelul real de producție poate fi folosit dacă se consideră că acesta aproximează capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unități de producție nu se majorează ca urmare a obținerii unei producții scăzute sau a neutilizării unor echipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada în care sunt suportate. În perioadele în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unități de producție este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Regia variabilă de producție este alocată fiecărei unități de producție pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.Un proces de producție poate conduce la obținerea simultană a mai multor produse, de exemplu, în cazul obținerii produselor cuplate sau în cazul în care există un produs principal și altul secundar. Atunci când costurile de conversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în parte, acestea se alocă pe baza unei metode raționale, aplicate cu consecvență. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vânzare relativă a fiecărui produs, fie în stadiul de producție în care produsele devin identificabile în mod distinct, fie în momentul finalizării procesului de producție. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În acest caz, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilă netă și această valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă în mod semnificativ de costul său.În situația în care anumite costuri (regii) generale sau costuri de proiectare a produselor pot fi identificate ca având legătură cu unele stocuri, acestea se includ în costul stocurilor respective.În măsura în care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evaluează la costurile lor de producție. Aceste costuri constau, în primul rând, în manoperă și în alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și în cheltuielile de regie de atribuit. Manopera și alte costuri legate de vânzare și de personalul angajat în administrația generală nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea încorporate în prețurile facturate de prestatorii de servicii.În costul de producție al bunului se include o proporție rezonabilă din cheltuielile de regie fixe sau variabile atribuibile indirect bunului în cauză, în măsura în care acestea se referă la perioada de producție. Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvată în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în locul și forma dorite.În costul de producție nu se includ costurile de distribuție;8. ajustări de valoare înseamnă ajustările destinate să țină cont de modificările valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanțului, indiferent dacă modificarea este definitivă sau nu.Ajustările negative de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuare amortizări, și/sau ajustări provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în funcție de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării respective;9. societate-mamă înseamnă o entitate care controlează una sau mai multe filiale;10. filială înseamnă o entitate controlată de o societate-mamă, inclusiv orice filială a societății-mamă care le conduce;11. grup înseamnă o societate-mamă și toate filialele acesteia;12. entități afiliate înseamnă două sau mai multe entități din cadrul unui grup;13. entitate asociată înseamnă o entitate în care o altă entitate are un interes de participare și ale cărei politici de exploatare și financiare fac obiectul unei influențe semnificative exercitate de cealaltă entitate. Se consideră că o entitate exercită o influență semnificativă asupra altei entități dacă deține cel puțin 20% din drepturile de vot ale acționarilor sau asociaților respectivei entități. Ca urmare, existența unei entități asociate presupune îndeplinirea cumulativă a două condiții, respectiv deținerea unui interes de participare în cealaltă entitate și exercitarea influenței semnificative asupra politicilor de exploatare și financiare ale acesteia;14. prag de semnificație înseamnă statutul informațiilor în cazul în care se poate anticipa în mod rezonabil că omiterea sau prezentarea eronată a acestora influențează deciziile pe care utilizatorii le adoptă pe baza situațiilor financiare ale entității. Pragul de semnificație al elementelor individuale se evaluează în contextul altor elemente similare.      +  Secţiunea 1.3 Categorii de entități raportoare9. - (1) În funcție de criteriile de mărime, entitățile prevăzute de prezentele reglementări se grupează în trei categorii, astfel: microentități; entități mici; entități mijlocii și mari.(2) Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanțului, nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:a) totalul activelor: 1.500.000 lei (echivalentul a 338.310 euro);b) cifra de afaceri netă: 3.000.000 lei (echivalentul a 676.620 euro);c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 10.Pentru această categorie de entități se aplică, de asemenea, prevederile cap. 12 «Dispoziții privind scutirile și restricțiile aplicabile scutirilor».----------Alin. (2) al pct. 9 a fost modificat de alin. (1) al art. 8 din ORDINUL nr. 773 din 1 iulie 2015, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 509 din 9 iulie 2015.(3) Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanțului, nu se încadrează în categoria microentităților și care nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:a) totalul activelor: 17.500.000 lei (echivalentul a 3.946.953 euro);b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei (echivalentul a 7.893.906 euro);c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.----------Alin. (3) al pct. 9 a fost modificat de alin. (1) al art. 8 din ORDINUL nr. 773 din 1 iulie 2015, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 509 din 9 iulie 2015.(4) Entitățile mijlocii și mari sunt entitățile care, la data bilanțului, depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:a) totalul activelor: 17.500.000 lei (echivalentul a 3.946.953 euro);b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei (echivalentul a 7.893.906 euro);c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.----------Alin. (4) al pct. 9 a fost modificat de alin. (1) al art. 8 din ORDINUL nr. 773 din 1 iulie 2015, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 509 din 9 iulie 2015.10. - (1) În funcție de criteriile de mărime, grupurile se împart în două categorii, astfel: grupuri mici și mijlocii, respectiv grupuri mari.(2) Grupurile mici și mijlocii sunt grupurile constituite din societățile-mamă și filialele care urmează să fie incluse în consolidare și care, pe bază consolidată, nu depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii la data bilanțului societății-mamă:a) totalul activelor: 105.000.000 lei (echivalentul a 23.681.717 euro);b) cifra de afaceri netă: 210.000.000 lei (echivalentul a 47.363.435 euro);c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 250.----------Alin. (2) al pct. 10 a fost modificat de alin. (2) al art. 8 din ORDINUL nr. 773 din 1 iulie 2015, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 509 din 9 iulie 2015.(3) Grupurile mari sunt grupurile constituite din societățile-mamă și filialele care urmează să fie incluse în consolidare și care, pe bază consolidată, depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii la data bilanțului societății-mamă:a) totalul activelor: 105.000.000 lei (echivalentul a 23.681.717 euro);b) cifra de afaceri netă: 210.000.000 lei (echivalentul a 47.363.435 euro);c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 250.----------Alin. (3) al pct. 10 a fost modificat de alin. (2) al art. 8 din ORDINUL nr. 773 din 1 iulie 2015, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 509 din 9 iulie 2015.(4) Determinarea valorii criteriilor de mărime prevăzute la prezentul punct se bazează doar pe indicatorii corespunzători societății-mamă și filialelor cuprinse în consolidare. La stabilirea criteriilor de mărime, societatea-mamă poate să nu ia în considerare filialele pe care intenționează să le excludă din consolidare în baza oricărei situații prevăzute la pct. 504.11. - În scopul determinării limitelor legate de totalul activelor și de cifra de afaceri netă, prevăzute la pct. 10, nu se efectuează nici compensarea prevăzută la pct. 508 alin. (1) și nici eventualele eliminări ca urmare a aplicării prevederilor pct. 512 alin. (1).12. - (1) Atunci când, la data bilanțului, o entitate depășește sau încetează să mai depășească limitele a două dintre cele trei criterii menționate la pct. 9, acest fapt afectează aplicarea derogărilor prevăzute de prezentele reglementări numai dacă acest lucru are loc în două exerciții financiare consecutive.(2) O societate-mamă întocmește situații financiare anuale consolidate începând cu primul exercițiu financiar în care sunt depășite criteriile de mărime prevăzute la pct. 10, cu respectarea condițiilor prevăzute la cap. 8 «Situații financiare anuale consolidate și rapoarte consolidate». Pentru următorul exercițiu financiar se aplică prevederile alin. (3).----------Alin. (2) al pct. 12 a fost modificat de pct. 1 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(3) Atunci când, la data bilanțului, un grup depășește sau încetează să mai depășească limitele a două dintre cele trei criterii menționate la pct. 10, acest fapt are incidență asupra aplicării derogărilor prevăzute de prezentele reglementări numai dacă acest lucru are loc în două exerciții financiare consecutive.13. - (1) O entitate analizează permanent, pentru fiecare dată a bilanțului, dacă a depășit, respectiv a încetat să depășească criteriile de mărime corespunzătoare.(2) Entitatea schimbă categoria în care se încadrează doar dacă în două exerciții financiare consecutive depășește sau încetează să depășească criteriile de mărime. Ca urmare, modificarea criteriilor de mărime nu determină automat încadrarea entității într-o nouă categorie.(3) Prin două exerciții financiare consecutive se înțelege exercițiul financiar precedent celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale și exercițiul financiar curent, pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale.14. - În scopul aplicării prevederilor pct. 12 alin. (1) se reanalizează numărul de componente ale situațiilor financiare anuale, astfel:a) o entitate care a întocmit situații financiare anuale prevăzute la pct. 20 alin. (2) va întocmi situațiile financiare anuale prevăzute la pct. 21 numai dacă în două exerciții financiare consecutive depășește limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 9;b) o entitate care a întocmit situațiile financiare anuale prevăzute la pct. 21 va întocmi situații financiare anuale prevăzute la pct. 20 alin. (2) numai dacă în două exerciții financiare consecutive nu depășește limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 9.O analiză similară se efectuează și de către microentități.Ca urmare, pentru întocmirea situațiilor financiare anuale, încadrarea în criteriile de mărime prevăzute de prezentele reglementări se efectuează la sfârșitul exercițiului financiar, pe baza indicatorilor determinați din situațiile financiare ale exercițiului financiar precedent celui de raportare și a indicatorilor determinați pe baza datelor din contabilitate și a balanței de verificare încheiate la sfârșitul exercițiului financiar curent, utilizându-se cursul de schimb valutar publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene la data de 19 iulie 2013.15. - Totalul activelor menționat la pct. 9 și 10 constă în valoarea totală a activelor, așa cum apare prezentată la lit. A-C de la "Active" din formatul bilanțului prevăzut la pct. 132 sau din formatul bilanțului prescurtat prevăzut la pct. 451.      +  Capitolul 2 Dispoziții și principii generale  +  Secţiunea 2.1 Dispoziții generale16. - Situațiile financiare anuale constituie un tot unitar.17. - Obiectivul situațiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informații despre poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de utilizatori.18. - (1) Elementele direct legate de evaluarea poziției financiare, reflectate prin bilanț, sunt activele, datoriile și capitalurile proprii.(2) În înțelesul prezentelor reglementări:a) un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut în contabilitate și prezentat în bilanț atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat/evaluată în mod credibil;b) o datorie reprezintă o obligație actuală a entității ce decurge din evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează beneficii economice. O datorie este recunoscută în contabilitate și prezentată în bilanț atunci când este probabil că o ieșire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligații prezente și când valoarea la care se va realiza această decontare poate fi evaluată în mod credibil;c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acționarilor sau asociaților în activele unei entități după deducerea tuturor datoriilor sale.(3) Beneficiile economice reprezintă potențialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această contribuție se reflectă fie sub forma creșterii intrărilor de numerar, fie sub forma reducerii ieșirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producție.Astfel, potențialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii ori producerea de bunuri destinate vânzării de către entitate. De asemenea, potențialul poate îmbrăca forma convertibilității în numerar sau echivalente de numerar.19. - (1) Elementele direct legate de evaluarea performanței financiare, prin intermediul contului de profit și pierdere, sunt veniturile și cheltuielile.(2) În înțelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificații:a) veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor;b) cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor ori creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.(3) Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de creșterea valorii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creșterea netă a activelor, rezultată din vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreșterea datoriilor ca rezultat al anulării unei datorii).(4) Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii. Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor).20. - (1) Microentitățile întocmesc situații financiare anuale în condițiile prevăzute la secțiunea 12.1 "Scutiri pentru microentități".(2) Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) întocmesc situații financiare anuale care cuprind:- bilanț prescurtat,- cont de profit și pierdere,- notele explicative la situațiile financiare anuale.(3) Bilanțul prescurtat are formatul prevăzut la pct. 451.(4) Opțional, entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de trezorerie.21. - Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum și entitățile de interes public întocmesc situații financiare anuale care cuprind:- bilanț;- cont de profit și pierdere;- situația modificărilor capitalului propriu;- situația fluxurilor de trezorerie;- notele explicative la situațiile financiare anuale.22. - (1) În cazul entităților nou-înființate, acestea pot întocmi pentru primul exercițiu financiar de raportare situațiile financiare anuale prevăzute fie la pct. 20, fie la pct. 21 sau în formatul aplicabil microentităților.(2) Pentru al doilea exercițiu financiar de raportare, aceste entități analizează indicatorii determinați din situațiile financiare ale anului precedent și indicatorii determinați pe baza datelor din contabilitate și a balanței de verificare încheiate la sfârșitul exercițiului financiar curent, întocmind situații financiare anuale în funcție de criteriile de mărime înregistrate.(3) Prevederile prezentului punct nu se aplică entităților de interes public.23. - Situațiile financiare anuale se întocmesc în mod clar și în concordanță cu prevederile prezentelor reglementări.24. - Situațiile financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției financiare și a profitului sau pierderii entității.25. - Dacă aplicarea prevederilor prezentelor reglementări nu este suficientă pentru a oferi o imagine fidelă a activelor, a datoriilor, a poziției financiare și a profitului sau pierderii entității, în notele explicative la situațiile financiare sunt furnizate informațiile suplimentare necesare pentru respectarea cerinței respective.26. - Dacă, în cazuri excepționale, aplicarea unei prevederi din prezentele reglementări este incompatibilă cu obligațiile prevăzute la pct. 24 și 25, dispoziția respectivă nu se aplică, pentru a oferi o imagine fidelă a activelor, a datoriilor, a poziției financiare și a profitului sau a pierderii entității. Neaplicarea unei astfel de dispoziții se prezintă în notele explicative la situațiile financiare, împreună cu o explicație a motivelor și a efectelor sale asupra activelor, datoriilor, poziției financiare și a profitului sau pierderii entității.27. - Ministerul Finanțelor Publice și alte autorități de reglementare pot solicita entităților mijlocii și mari să prezinte în situațiile financiare anuale unele informații suplimentare față de cele care trebuie prezentate în concordanță cu prezentele reglementări.  +  Secţiunea 2.2 Publicările cu caracter general28. - Documentul care conține situațiile financiare trebuie să precizeze denumirea entității raportoare, precum și informații referitoare la:a) registrul comerțului la care este păstrat dosarul entității, împreună cu numărul de înmatriculare al entității în registrul în cauză;b) forma juridică a entității, adresa sediului social și, după caz, faptul că entitatea este în lichidare.  +  Secţiunea 2.3 Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare29. - Pentru ca informațiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante și să reprezinte exact ceea ce își propun să reprezinte. Utilitatea informațiilor financiare este amplificată dacă acestea sunt comparabile, verificabile, oportune și inteligibile.30. - Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanța și reprezentarea exactă.Relevanță31. - Informațiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informații în luarea deciziilor.32. - (1) Informațiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informații în luarea unor decizii dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele.(2) Informațiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate ca intrări în procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare predictivă informațiile financiare nu trebuie să reprezinte o previziune sau o prognoză. Informațiile financiare cu valoare predictivă sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor predicții.(3) Valoarea predictivă și valoarea de confirmare a informațiilor financiare sunt în strânsă legătură. Informațiile care au valoare predictivă au adesea și valoare de confirmare. De exemplu, informațiile privind veniturile pentru anul curent, care pot fi utilizate ca bază pentru prognozarea veniturilor în anii viitori, pot fi comparate cu previziunile efectuate în anii anteriori, pentru exercițiul curent. Rezultatele acestor comparații pot ajuta utilizatorii să corecteze și să îmbunătățească procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor previziuni.Prag de semnificație33. - Pragul de semnificație este un aspect al relevanței specific unei entități bazat pe natura sau mărimea sau pe ambele a elementelor la care se referă informațiile raportate de entitate. În consecință, prezentele reglementări nu specifică un nivel cantitativ pentru pragul de semnificație și nu predetermină ce ar putea fi semnificativ într-o anumită situație.Reprezentare exactă34. - Situațiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte și cifre. Pentru a fi o reprezentare exactă, o descriere trebuie să fie completă, neutră și fără erori.35. - O descriere completă include toate informațiile necesare pentru ca un utilizator să înțeleagă fenomenul descris, inclusiv explicațiile necesare. De exemplu, o descriere completă a unui grup de active include cel puțin o descriere a naturii activelor respective, o descriere numerică a tuturor activelor și o mențiune privind descrierea numerică (de exemplu, costul inițial sau valoarea justă). Pentru unele elemente o descriere completă poate să impună explicații privind faptele semnificative referitoare la calitatea și natura elementelor, factorilor și circumstanțelor care ar putea să le afecteze calitatea și natura, și procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice.36. - O descriere neutră este cea care nu suportă influențe în selecția și prezentarea informațiilor financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau manipulată în alt fel pentru a crește probabilitatea ca informațiile financiare să fie primite favorabil sau nefavorabil de către utilizatori. Informații neutre nu înseamnă informații fără scop sau fără influență asupra comportamentului acestora. Informațiile financiare relevante sunt, prin definiție, cele care au capacitatea de a genera o diferență în deciziile luate de către utilizatori.37. - Reprezentarea fără erori înseamnă că nu există erori sau omisiuni în descrierea fenomenelor, iar procesul utilizat pentru a genera informațiile raportate a fost selectat și aplicat fără erori.Aplicarea caracteristicilor calitative fundamentale38. - Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea și inteligibilitatea sunt caracteristici calitative care amplifică utilitatea informațiilor relevante și reprezentate exact.Comparabilitate39. - (1) Informațiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu informații similare despre alte entități și cu informații similare despre aceeași entitate aferente unei alte perioade sau date.(2) Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să identifice și să înțeleagă similitudinile și diferențele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative, comparabilitatea nu se referă la un singur element. O comparație necesită cel puțin două elemente.40. - (1) Consecvența, deși este legată de comparabilitate, nu este identică cu aceasta. Consecvența se referă la utilizarea acelorași metode pentru aceleași elemente, fie de la o perioadă la alta în cadrul unei entități raportoare, fie într-o singură perioadă pentru entități diferite. Comparabilitatea este scopul; consecvența ajută la atingerea acestui scop.(2) Comparabilitatea nu presupune uniformitate. Pentru ca informațiile să fie comparabile, aspectele similare ca natură trebuie să fie prezentate similar, iar aspectele diferite trebuie să fie prezentate diferit.41. - (1) Este posibil să se obțină un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea caracteristicilor calitative fundamentale. O reprezentare exactă a unui fenomen economic relevant trebuie, în mod firesc, să aibă un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare exactă a unui fenomen economic relevant similar al unei alte entități raportoare.(2) Deși un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact în multiple moduri, permiterea unor metode contabile alternative pentru același fenomen economic diminuează comparabilitatea (de exemplu: evaluarea imobilizărilor corporale la cost sau la valoarea reevaluată).Verificabilitate42. - (1) Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informațiile reprezintă exact fenomenele economice pe care își propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înțelege că diferiți observatori independenți și în cunoștință de cauză ar putea ajunge la un consens cu privire la faptul că o anumită descriere este o reprezentare exactă.(2) Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea unei valori sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea banilor. Verificarea indirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă sau o altă tehnică și la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiași metodologii. Un exemplu îl reprezintă verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea intrărilor (cantități și costuri) și prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea acelorași ipoteze privind fluxul costurilor (de exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieșit).(3) În unele cazuri, se poate să nu fie posibilă verificarea unor explicații și informații cu caracter previzional până într-o perioadă viitoare sau chiar deloc. Pentru a ajuta utilizatorii să decidă dacă doresc să utilizeze respectivele informații, ar fi, în mod normal, necesar să se prezinte ipotezele fundamentale, metodele de compilare a informațiilor și alți factori și alte circumstanțe care susțin informațiile.Oportunitate43. - Oportunitatea înseamnă că informațiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca aceștia să ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informațiile, cu atât sunt mai puțin utile. Totuși, unele informații pot să rămână oportune mult timp după sfârșitul perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoiți să identifice și să aprecieze tendințele.Inteligibilitate44. - Clasificarea, caracterizarea și prezentarea în mod clar și concis a informațiilor le fac pe acestea inteligibile.45. - (1) Unele fenomene sunt complexe în mod inerent și nu pot fi transformate în fenomene ușor de înțeles. Excluderea informațiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar conduce la situația ca aceste rapoarte să fie incomplete.(2) Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoștințe suficiente privind activitățile de afaceri și economice și care studiază și analizează informațiile cu atenția cuvenită.Totuși, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuată încât să permită înțelegerea lor de către diferitele categorii de utilizatori a informațiilor cuprinse în acestea.(3) Rapoartele financiare întocmite de entități se referă atât la situațiile financiare anuale propriu-zise, cât și la celelalte documente făcute publice odată cu acestea.Aplicarea caracteristicilor calitative amplificatoare46. - Caracteristicile calitative amplificatoare, respectiv comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea și inteligibilitatea, trebuie maximizate în măsura în care acest lucru este posibil. Totuși, caracteristicile calitative amplificatoare, fie individual, fie în grup, nu pot face informațiile utile dacă respectivele informații sunt irelevante sau nu sunt reprezentate exact.  +  Secţiunea 2.4 Principii generale de raportare financiară47. - Evaluarea reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele situațiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate și prezentate în bilanț, respectiv bilanțul prescurtat, și în contul de profit și pierdere.48. - Elementele prezentate în situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate sunt recunoscute și evaluate în conformitate cu principiile generale prevăzute de prezentele reglementări.49. - (1) Principiul continuității activității. Trebuie să se prezume că entitatea își desfășoară activitatea pe baza principiului continuității activității. Acest principiu presupune că entitatea își continuă în mod normal funcționarea, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activității.(2) O entitate nu va întocmi situațiile financiare anuale pe baza principiului continuității activității dacă organele de conducere stabilesc după data bilanțului fie că intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze activitatea acesteia, fie că nu există nicio altă variantă realistă în afara acestora. Aceste prevederi nu se aplică situațiilor financiare anuale întocmite de entitățile absorbite în cadrul unui proces de fuziune sau de divizare, potrivit legii.Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției financiare, ulterior datei bilanțului, indică nevoia de a analiza dacă presupunerea privind continuitatea activității este încă adecvată.(3) Dacă administratorii unei entități au luat cunoștință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-și continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situațiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului continuității, această informație trebuie prezentată, împreună cu motivele care au stat la baza deciziei conform căreia entitatea nu își mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condițiile ce necesită prezentări de informații pot apărea și ulterior datei bilanțului.(4) Entitățile aflate în lichidare, potrivit legii, prezintă acest fapt în declarația care însoțește situațiile financiare anuale. În scopul prezentării bilanțului, acestea procedează la reclasificarea creanțelor pe termen lung în creanțe pe termen scurt, respectiv a datoriilor pe termen lung în datorii pe termen scurt.50. - Principiul permanenței metodelor. Politicile contabile și metodele de evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un exercițiu financiar la altul.51. - (1) Principiul prudenței. La întocmirea situațiilor financiare anuale, recunoașterea și evaluarea trebuie realizate pe o bază prudentă și, în special:a) în contul de profit și pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanțului;b) sunt recunoscute datoriile apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectuează pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit și pierdere.(2) Activele și veniturile nu trebuie să fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile, subevaluate. Totuși, exercitarea prudenței nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situațiile financiare nu ar mai fi neutre și nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.52. - În afara sumelor recunoscute în conformitate cu pct. 51 alin. (1) lit. b), trebuie recunoscute toate datoriile previzibile și pierderile potențiale care au apărut în cursul exercițiului financiar respectiv sau în cursul unui exercițiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia.53. - (1) Principiul contabilității de angajamente. Efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc (și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit) și sunt înregistrate în contabilitate și raportate în situațiile financiare ale perioadelor aferente.(2) Trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării veniturilor sau data plății cheltuielilor. Astfel, se vor evidenția în conturile de venituri și creanțele pentru care nu a fost întocmită încă factura (contul 418 "Clienți - facturi de întocmit"), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit încă factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoțire a mărfii, situații de lucrări etc.).(3) Veniturile și cheltuielile care rezultă direct și concomitent din aceeași tranzacție sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea directă între cheltuielile și veniturile aferente, cu evidențierea distinctă a acestor venituri și cheltuieli.(4) Principiul contabilității de angajamente se aplică inclusiv la recunoașterea dobânzii aferente perioadei, indiferent de scadența acesteia.54. - (1) Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului financiar precedent.(2) În cazul modificării politicilor contabile și al corectării unor erori aferente perioadelor precedente, nu se modifică bilanțul perioadei anterioare celei de raportare.(3) Înregistrarea pe seama rezultatului reportat a corectării erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente, precum și a modificării politicilor contabile nu se consideră încălcare a principiului intangibilității.55. - Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii. Componentele elementelor de active și de datorii trebuie evaluate separat.56. - (1) Principiul necompensării. Orice compensare între elementele de active și datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzisă.(2) Toate creanțele și datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bază de documente justificative.(3) Eventualele compensări între creanțe și datorii față de aceeași entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai după contabilizarea creanțelor și veniturilor, respectiv a datoriilor și cheltuielilor corespunzătoare.În situația de la alin. (3), în notele explicative se prezintă valoarea brută a creanțelor și datoriilor care au făcut obiectul compensării.(4) În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidențiază distinct operațiunea de vânzare/scoatere din evidență și cea de cumpărare/intrare în evidență, pe baza documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor și cheltuielilor aferente operațiunilor. Tratamentul contabil este similar și în cazul prestărilor reciproce de servicii.57. - (1) Contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză. Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidență drepturile și obligațiile, precum și riscurile asociate acestor operațiuni.(2) Evenimentele și operațiunile economico-financiare trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate a operațiunilor economico-financiare trebuie să reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să fie în concordanță cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între părți trebuie să prevadă modul de derulare a operațiunilor și să respecte cadrul legal existent.(3) Forma juridică a unui document trebuie să fie în concordanță cu realitatea economică. Atunci când există diferențe între fondul sau natura economică a unei operațiuni sau tranzacții și forma sa juridică, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operațiuni, cu respectarea fondului economic al acestora.(4) Exemple de situații când se aplică acest principiu pot fi considerate: încadrarea de către utilizatori a contractelor de leasing în leasing operațional sau financiar; recunoașterea veniturilor din chirii, respectiv a cheltuielilor din chirii în funcție de fondul economic al contractului și de eventualele gratuități (stimulente) aferente; încadrarea operațiunilor la vânzare în nume propriu sau comision, respectiv consignație; recunoașterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor în contul de profit și pierdere sau ca venituri în avans, respectiv cheltuieli în avans; recunoașterea participațiilor deținute ca fiind de natura acțiunilor deținute la entități afiliate sau sub forma altor imobilizări financiare; încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.(5) Entitățile au obligația ca la întocmirea documentelor justificative și la contabilizarea operațiunilor economico-financiare să țină seama de toate informațiile disponibile, astfel încât să fie extrem de rare situațiile în care natura economică a operațiunii să fie diferită de forma juridică a documentelor care stau la baza acestora.58. - (1) Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție. Elementele prezentate în situațiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de producție. Cazurile în care nu se folosește costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute de prezentele reglementări.(2) În situația în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică prevederile secțiunii 3.4 "Evaluarea alternativă la valoarea justă".59. - Principiul pragului de semnificație. Entitatea se poate abate de la cerințele cuprinse în prezentele reglementări referitoare la prezentările de informații și publicare, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative.  +  Secţiunea 2.5 Politici contabile, corectarea erorilor contabile, estimări și evenimente ulterioare datei bilanțului2.5.1. Politici contabile60. - (1) Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare anuale.(2) Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor; reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.61. - (1) Administratorii entității trebuie să aprobe politici contabile pentru operațiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situațiile prevăzute de legislație. În cazul entităților care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligația gestionării entității respective.(2) Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul activității, de către specialiști în domeniul economic și tehnic, cunoscători ai activității desfășurate și ai strategiei adoptate de entitate.(3) La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate prevederile cuprinse în prezentele reglementări.62. - (1) Modificările de politici contabile pot fi determinate de:a) inițiativa entității, caz în care modificarea trebuie justificată în notele explicative la situațiile financiare anuale;b) o decizie a unei autorități competente și care se impune entității (modificare de reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menționată în acestea.(2) Modificarea de politică contabilă la inițiativa entității poate fi determinată de:- o modificare excepțională intervenită în situația entității sau în contextul economico-financiar în care aceasta își desfășoară activitatea;- obținerea unor informații credibile și mai relevante.Exemple de situații care justifică modificarea de politici contabile pot fi:- admiterea la tranzacționare pe o piață reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entității sau retragerea lor de la tranzacționare;- schimbarea acționariatului, datorată intrării într-un grup, dacă noile metode asigură furnizarea unor informații mai fidele;- fuziuni și divizări efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societății absorbite cu cele ale societății absorbante etc.(3) Schimbarea conducătorilor entității nu justifică modificarea politicilor contabile.(4) Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care diferă, ca fond, de cele care au avut loc anterior; șib) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacții, alte evenimente sau condiții care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.(5) Aplicarea inițială a politicii de reevaluare a imobilizărilor corporale trebuie tratată ca o reevaluare, potrivit subsecțiunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizărilor corporale".62^1. - (1) Entitățile care, în baza prevederilor de la pct. 62, decid ca în cazul imobilizărilor corporale să treacă de la metoda reevaluării la metoda costului, procedează la ajustarea sumelor evidențiate în contul 105 «Rezerve din reevaluare» în funcție de modalitatea în care, pe perioada în care a fost efectuată reevaluarea, au transferat sumele în rezultatul reportat (contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), după cum urmează:a) entitățile care au avut ca politică contabilă transferul rezervei din reevaluare în contul de rezultat reportat, pe măsura amortizării activului, închid rezerva din reevaluare (soldul contului 105 «Rezerve din reevaluare») pe seama imobilizării căreia îi corespunde rezerva respectivă (articol contabil 105 «Rezerve din reevaluare» = 21 x Imobilizări corporale);b) entitățile care au avut ca politică contabilă transferul rezervei din reevaluare în contul de rezultat reportat, la scoaterea din evidență a imobilizării pentru care s-a constituit rezerva respectivă, procedează astfel:- transferă din contul 105 «Rezerve din reevaluare» în contul 1175 «Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare» rezerva corespunzătoare sumelor amortizate din valoarea imobilizării;- reduce valoarea imobilizării cu rezerva din reevaluare aferentă valorii care nu a fost amortizată (articol contabil 105 «Rezerve din reevaluare» = 21 x Imobilizări corporale).(2) Entitățile care modifică politica contabilă aplicabilă imobilizărilor corporale în sensul că decid să treacă de la metoda reevaluării la metoda costului aplică prevederile alin. (1), prin excepție de la cerințele pct. 63 alin. (1).(3) Entitățile care, în baza prevederilor de la pct. 62, decid ca în cazul imobilizărilor corporale să treacă de la metoda reevaluării la metoda costului, vor urmări ca aplicarea acestei opțiuni să nu conducă la subevaluarea activelor respective, față de valoarea care ar fi fost recunoscută în bilanț dacă acele imobilizări corporale nu ar fi fost reevaluate.(4) Prevederile prezentului punct se aplică indiferent dacă reevaluarea a fost efectuată prin aplicarea unui indice sau prin recalcularea valorii nete a imobilizării.----------Pct. 62^1 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.63. - (1) Efectele modificării politicilor contabile aferente exercițiilor financiare precedente se înregistrează pe seama rezultatului reportat (contul 1173 "Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile"), dacă efectele modificării pot fi cuantificate.(2) Efectele modificării politicilor contabile aferente exercițiului financiar curent se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli și venituri ale perioadei.(3) Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu exercițiul financiar curent și exercițiile financiare următoare celui în care s-a luat decizia modificării politicii contabile.(4) În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară, entitățile trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora.64. - (1) Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la operațiunile entității.(2) În cazul modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menționeze în notele explicative natura modificării politicii contabile, precum și motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferă informații credibile și mai relevante, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei și tendința reală a rezultatelor activității entității.2.5.2. Corectarea erorilor contabile65. - (1) Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exercițiul financiar curent, fie la exercițiile financiare precedente.(2) Corectarea erorilor se efectuează la data constatării lor.66. - (1) Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni și declarații eronate cuprinse în situațiile financiare ale entității pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greșeala de a utiliza sau de a nu utiliza informații credibile care:a) erau disponibile la momentul la care situațiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;b) ar fi putut fi obținute în mod rezonabil și luate în considerare la întocmirea și prezentarea acelor situații financiare anuale.(2) Astfel de erori includ efectele greșelilor matematice, greșelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greșite a evenimentelor și fraudelor.(3) În înțelesul prezentelor reglementări, erorile din perioadele anterioare se referă inclusiv la prezentarea eronată a informațiilor în situațiile financiare anuale.67. - (1) Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează pe seama contului de profit și pierdere.(2) Corectarea erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente se efectuează pe seama rezultatului reportat (contul 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile").(3) Erorile nesemnificative aferente exercițiilor financiare precedente se corectează, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuși, potrivit politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit și pierdere.(4) Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influențeze informațiile financiar-contabile. Se consideră că o eroare este semnificativă dacă aceasta ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare anuale. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau nu se efectuează în context, având în vedere natura sau valoarea individuală ori cumulată a elementelor.68. - (1) Corectarea erorilor aferente exercițiilor financiare precedente nu determină modificarea situațiilor financiare ale acelor exerciții.(2) În cazul erorilor aferente exercițiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informațiilor comparative prezentate în situațiile financiare. Informații comparative referitoare la poziția financiară și performanța financiară, respectiv modificarea poziției financiare, sunt prezentate în notele explicative.(3) În notele explicative la situațiile financiare trebuie prezentate informații cu privire la natura erorilor constatate și perioadele afectate de acestea.69. - Înregistrarea stornării unei operațiuni contabile aferente exercițiului financiar curent se efectuează fie prin corectarea cu semnul minus a operațiunii inițiale (stornare în roșu), fie prin înregistrarea inversă a acesteia (stornare în negru), în funcție de politica contabilă și programele informatice utilizate.2.5.3. Estimări70. - (1) Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfășurarea activităților, unele elemente ale situațiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimări ale: clienților incerți; uzurii morale a stocurilor; duratei de viață utile, precum și a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc.(2) Procesul de estimare implică raționamente bazate pe cele mai recente informații credibile avute la dispoziție. O estimare poate necesita revizuirea dacă au loc schimbări privind circumstanțele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informații sau a unei mai bune experiențe. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu reprezintă corectarea unei erori.(3) O modificare în baza de evaluare aplicată reprezintă o modificare în politica contabilă și nu reprezintă o modificare în estimările contabile. Dacă entitatea are dificultăți în a face distincție între o modificare de politică contabilă și o modificare de estimare, aceasta se tratează ca o modificare a estimării.(4) Efectul modificării unei estimări contabile se recunoaște prospectiv prin includerea sa în rezultatul:- perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai perioada respectivă (de exemplu, ajustarea pentru clienți incerți); sau- perioadei în care are loc modificarea și al perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect și asupra acestora (de exemplu, durata de viață utilă a imobilizărilor corporale).2.5.4. Evenimente ulterioare datei bilanțului71. - Evenimentele care apar după data bilanțului pot furniza informații suplimentare referitoare la perioada raportată față de cele cunoscute la data bilanțului. Dacă situațiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta și informațiile suplimentare, dacă informațiile respective se referă la condiții (evenimente, operațiuni etc.) care au existat la data bilanțului.72. - (1) Evenimentele ulterioare datei bilanțului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între data bilanțului și data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.(2) În accepțiunea prezentelor reglementări, prin autorizarea situațiilor financiare anuale se înțelege aprobarea acestora de către un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizării entității, în vederea înaintării lor spre aprobare, conform legii.(3) Evenimentele ulterioare datei bilanțului includ toate evenimentele ce au loc până la data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dacă acele evenimente au loc după declararea publică a profitului sau a altor informații financiare selectate.(4) Pot fi identificate două tipuri de evenimente ulterioare datei bilanțului:a) cele care fac dovada condițiilor care au existat la data bilanțului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanțului conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale; șib) cele care oferă indicații despre condiții apărute ulterior datei bilanțului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanțului nu conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale.73. - (1) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale, entitatea ajustează valorile recunoscute în situațiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanțului.(2) Exemple de evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare și care impun ajustarea de către entitate a valorilor recunoscute în situațiile sale financiare sau recunoașterea de elemente ce nu au fost anterior recunoscute sunt următoarele:a) soluționarea ulterioară datei bilanțului a unui litigiu care confirmă că o entitate are o obligație prezentă la data bilanțului. Entitatea ajustează orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau recunoaște un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezintă o datorie contingentă;b) falimentul unui client, survenit ulterior datei bilanțului, confirmă de obicei că la data bilanțului exista o pierdere aferentă unei creanțe comerciale și, în consecință, entitatea trebuie să ajusteze valoarea contabilă a creanței comerciale;c) descoperirea de fraude sau erori ce arată că situațiile financiare anuale sunt incorecte;d) vânzarea stocurilor după perioada de raportare poate fi o probă a valorii realizabile nete la finalul perioadei de raportare;e) determinarea ulterioară perioadei de raportare a costului activelor cumpărate sau a încasărilor din activele vândute înainte de finalul perioadei de raportare (de exemplu, reduceri comerciale și financiare acordate, respectiv primite, după încheierea exercițiului financiar);f) determinarea ulterioară perioadei de raportare a valorii primelor și a altor drepturi cuvenite angajaților pentru exercițiul financiar încheiat, dacă entitatea are obligația de a plăti aceste sume.74. - (1) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale, entitatea nu își ajustează valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta acele evenimente ulterioare datei bilanțului.(2) Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanțului care nu conduce la ajustarea situațiilor financiare anuale este diminuarea valorii de piață a valorilor mobiliare, în intervalul de timp dintre data bilanțului și data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.(3) Dacă o entitate primește, ulterior datei bilanțului, informații despre condițiile ce au existat la data bilanțului, entitatea trebuie să actualizeze prezentările de informații ce se referă la aceste condiții, în lumina noilor informații.(4) Atunci când evenimentele ulterioare datei bilanțului care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor. În consecință, o entitate trebuie să prezinte următoarele informații pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente ulterioare datei bilanțului:a) natura evenimentului; șib) o estimare a efectului financiar sau o mențiune conform căreia o astfel de estimare nu poate să fie făcută.  +  Capitolul 3 Reguli generale de evaluare  +  Secţiunea 3.1 Evaluarea la data intrării în entitate75. - (1) La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilește astfel:a) la cost de achiziție - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;b) la cost de producție - pentru bunurile produse în entitate;c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;d) la valoarea justă - pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.În cazurile menționate la lit. c) și d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă se substituie costului de achiziție.(2) Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidență de pe piață, printr-o evaluare efectuată, de regulă, de evaluatori autorizați, potrivit legii.În situația în care nu există date pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor și a frecvenței reduse a tranzacțiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către evaluatori autorizați, potrivit legii.76. - (1) Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor. Atunci când achiziția de produse și primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de asemenea, costul de achiziție al bunurilor.(1^1) Dacă reducerile comerciale înscrise pe factura de achiziție acoperă în totalitate contravaloarea bunurilor achiziționate, acestea se înregistrează în contabilitate la valoarea justă, pe seama veniturilor curente (contul 758 «Alte venituri din exploatare») în cazul stocurilor, respectiv a veniturilor în avans (contul 475 «Subvenții pentru investiții»), în cazul imobilizărilor corporale și necorporale. Veniturile în avans aferente acestor imobilizări se reiau în contul de profit și pierdere pe durata de viață a imobilizărilor respective.----------Alin. (1^1) al pct. 76 a fost introdus de pct. 3 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(2) Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite"), pe seama conturilor de terți.(2^1) În cazul în care informațiile deținute nu permit corectarea valorii stocurilor, potrivit alin. (2), reducerile menționate la acel alineat se reflectă, de asemenea, pe seama contului 609 "Reduceri comerciale primite".----------Alin. (2^1) al pct. 76 a fost introdus de pct. 4 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(2^2) Reducerile comerciale primite ulterior facturării unor imobilizări corporale și necorporale identificabile reprezintă venituri în avans (contul 475 «Subvenții pentru investiții»), fiind reluate în contul de profit și pierdere pe durata de viață rămasă a imobilizărilor respective.----------Alin. (2^2) al pct. 76 a fost introdus de pct. 4 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(2^3) Reducerile comerciale primite ulterior facturării unor imobilizări corporale și necorporale care nu pot fi identificabile reprezintă venituri ale perioadei (contul 758 «Alte venituri din exploatare»).----------Alin. (2^3) al pct. 76 a fost introdus de pct. 4 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(3) Atunci când vânzarea de produse și acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile comerciale acordate ulterior facturării ajustează veniturile din vânzare.(4) Reducerile comerciale acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de terți.(5) Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de terți.(6) În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale, acestea se înregistrează la data bilanțului în contul 408 "Furnizori - facturi nesosite", respectiv contul 418 "Clienți - facturi de întocmit", și se reflectă în situațiile financiare ale exercițiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmează a fi primite, înregistrate la data bilanțului în contul 408 "Furnizori - facturi nesosite", corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune.(7) Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate și se practică asupra prețului de vânzare;b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul are un statut preferențial; șic) risturnele - sunt reduceri de preț calculate asupra ansamblului tranzacțiilor efectuate cu același terț, în decursul unei perioade determinate.77. - (1) Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.(2) Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi obținute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").78. - (1) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, costul de achiziție nu include costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare.(2) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, precum și al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziție include și costurile direct atribuibile achiziției lor (de exemplu, costuri legate de onorarii plătite avocaților, evaluatorilor).79. - (1) Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele:- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;- cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație. Cheltuielile de depozitare se includ în costul de producție atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul și în starea în care se găsesc;- regiile (cheltuielile) generale de administrație care nu participă la aducerea stocurilor în forma și locul final;- regia fixă nealocată costului, care se recunoaște drept cheltuială în perioada în care a apărut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacității normale de producție (activitate).(2) Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimat a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentului.80. - (1) Costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricație sunt incluse în costurile de producție ale acestora, în măsura în care sunt legate de perioada de producție. În costurile îndatorării se include dobânda la capitalul împrumutat pentru finanțarea achiziției, construcției sau producției de active cu ciclu lung de fabricație.(1^1) Dobânda la capitalul împrumutat în legătură cu active care nu îndeplinesc condiția de durată prevăzută la alin. (3) reprezintă cheltuială a perioadei. Constituie, de asemenea, cheltuială a perioadei cheltuielile reprezentând diferențele de curs valutar.----------Alin. (1^1) al pct. 80 a fost introdus de pct. 5 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(2) Costurile îndatorării suportate de entitate în legătură cu împrumutul de fonduri se includ în costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricație, cu respectarea prevederilor pct. 51 alin. (1) din prezentele reglementări.(3) În sensul prezentelor reglementări, prin activ cu ciclu lung de fabricație se înțelege un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanțială de timp, respectiv mai mare de un an, pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru vânzare.----------Alin. (3) al pct. 80 a fost modificat de pct. 6 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(4) Activele financiare și stocurile care sunt fabricate pe o bază repetitivă de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricație. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricație nici activele care în momentul achiziției sunt gata pentru utilizarea lor prestabilită sau pentru vânzare.(5) Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se realizează cea mai mare parte a activităților necesare pentru pregătirea activului cu ciclu lung de fabricație, în vederea utilizării prestabilite sau a vânzării acestuia.(6) Entitățile care au inclus în valoarea activelor cu ciclu lung de fabricație costuri ale îndatorării prezintă informații corespunzătoare în notele explicative la situațiile financiare.Dispoziții tranzitorii81. - Atunci când aplicarea pct. 80 constituie o modificare a politicii contabile, entitatea aplică prevederile acelui punct pentru costurile îndatorării aferente activelor cu ciclu lung de fabricație pentru care data de începere a capitalizării este ulterioară datei de 1 ianuarie 2015.  +  Secţiunea 3.2 Evaluarea la inventar și prezentarea elementelor în bilanț82. - (1) În scopul întocmirii situațiilor financiare anuale, entitățile trebuie să procedeze la inventarierea și evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.(2) În situațiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii se reflectă și se evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Prezentele reguli de evaluare se aplică inclusiv în cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital și al activelor în curs de execuție.(3) În înțelesul prezentelor reglementări:a) valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut după ce se deduc amortizarea acumulată, pentru activele amortizabile și ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare;b) valoarea de inventar a unui activ reprezintă valoarea contabilă a activului, stabilită cu ocazia evaluării la inventariere, respectiv valoarea înscrisă în listele de inventariere.83. - (1) Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii se face potrivit prezentelor reglementări și normelor emise în acest sens de Ministerul Finanțelor Publice.(2) În scopul efectuării inventarierii, conducerea entității trebuie să stabilească proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale.(3) În vederea desfășurării în bune condiții a operațiunilor de inventariere și evaluare, în comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregătire corespunzătoare, tehnică și economică, cunoscătoare a domeniului de activitate.84. - (1) La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenței, potrivit căruia se va ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.(2) Pentru elementele de natura activelor înregistrate la cost, diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea contabilă se evidențiază distinct în contabilitate, în conturi de ajustări, aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare.85. - (1) Evaluarea imobilizărilor corporale și necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilită de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizați, potrivit legii. Fac obiectul evaluării și imobilizările în curs de execuție.(2) Corectarea valorii imobilizărilor necorporale și corporale și aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcție de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestora.(3) În cazul imobilizărilor corporale și necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere, evaluatorii autorizați, potrivit legii, sau personalul entității pot utiliza diferite metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).86. - (1) Pentru a stabili dacă există deprecieri ale imobilizărilor corporale și necorporale, în afara constatării faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate în considerare surse externe și interne de informații.(2) La sursele externe de informații se încadrează aspecte precum:- pe parcursul perioadei, valoarea de piață a activului a scăzut semnificativ mai mult decât ar fi fost de așteptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizării;- pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect negativ asupra entității, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea își desfășoară activitatea sau pe piața căreia îi este dedicat activul etc.(3) Din sursele interne de informații se exemplifică următoarele elemente:- există indicii de uzură fizică sau morală a imobilizării;- pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect negativ asupra entității, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat, în ceea ce privește gradul sau modul în care imobilizarea este utilizată sau se așteaptă să fie utilizată. Astfel de modificări includ: situațiile în care imobilizarea devine neproductivă, planurile de restructurare sau de întrerupere a activității căreia îi este dedicată imobilizarea, precum și planificarea cedării imobilizării înainte de data estimată anterior;- raportările interne pun la dispoziție indicii cu privire la faptul că rezultatele economice ale unei imobilizări sunt sau vor fi mai slabe decât cele scontate.Indiciile de depreciere a imobilizărilor, puse la dispoziție de raportările interne, includ:- fluxul de numerar necesar pentru achiziționarea unei imobilizări similare, pentru exploatarea sau întreținerea imobilizării este semnificativ mai mare decât cel prevăzut inițial în buget;- rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevăzut în buget;- o scădere semnificativă a profitului din exploatare prevăzut în buget, respectiv o creștere semnificativă a pierderilor prevăzute în buget, generate de imobilizare etc.(4) Deciziile privind reluarea unor deprecieri înregistrate în conturile de ajustări au la bază constatările comisiei de inventariere. Pot exista și unele indicii că o pierdere din depreciere recunoscută în perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporală sau corporală nu mai există sau s-a redus. La această evaluare se ține cont de surse externe și interne de informații.(5) În categoria surselor externe de informații se pot încadra următoarele:- valoarea de piață a imobilizării a crescut semnificativ în cursul perioadei;- în cursul perioadei au avut loc modificări semnificative cu efect favorabil asupra entității sau se estimează că astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat, în mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea își desfășoară activitatea sau pe piața căreia îi este dedicat activul etc.(6) Dintre sursele interne de informații se exemplifică următoarele:- pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect favorabil asupra entității, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat în ceea ce privește gradul sau modul în care imobilizarea este utilizată sau se așteaptă să fie utilizată. Aceste modificări includ costurile efectuate în timpul perioadei pentru a îmbunătăți și a crește performanța imobilizării sau pentru a restructura activitatea căreia îi aparține imobilizarea;- raportările interne dovedesc faptul că performanța economică a unei imobilizări este sau va fi mai bună decât s-a prevăzut inițial etc.87. - Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanțului se efectuează la cost, mai puțin amortizarea și ajustările cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data reevaluării, mai puțin orice amortizare cumulată și orice pierderi din depreciere cumulate.88. - (1) Activele de natura stocurilor se evaluează la cost, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.(2) Fac obiectul evaluării și stocurile în curs de execuție.(3) În înțelesul prezentelor reglementări, prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.89. - (1) Evaluarea la inventar a creanțelor și a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de încasare sau de plată. Diferențele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere și valoarea contabilă a creanțelor se înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanțelor.(2) Pentru creanțele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.(3) Evaluarea la bilanț a creanțelor și a datoriilor exprimate în valută și a celor cu decontare în lei în funcție de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, valabil la data încheierii exercițiului financiar. În scopul prezentării în bilanț, valoarea creanțelor, astfel evaluate, se diminuează cu ajustările pentru pierdere de valoare.90. - (1) Disponibilitățile bănești, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanție, acreditivele, ipotecile, precum și alte valori aflate în casieria unităților se prezintă în bilanț în conformitate cu prevederile legale.(2) Disponibilitățile bănești și alte valori similare în valută se evaluează în bilanț la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, valabil la data încheierii exercițiului financiar.(3) Înscrierea în listele de inventariere a mărcilor poștale, a timbrelor fiscale, tichetelor de călătorie, bonurilor cantități fixe, a biletelor de spectacole, de intrare în muzee, expoziții și altele asemenea se face la valoarea lor nominală.În cazul unor bunuri de această natură depreciate sau fără utilizare se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.91. - (1) Titlurile pe termen scurt (acțiuni și alte investiții financiare) admise la tranzacționare pe o piață reglementată se evaluează la valoarea de cotație din ultima zi de tranzacționare, iar cele netranzacționate la costul istoric mai puțin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.(2) Titlurile pe termen lung (acțiuni și alte investiții financiare) se evaluează la costul istoric, mai puțin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.92. - Pentru elementele de natura datoriilor, diferențele constatate în plus între valoarea de inventar și valoarea contabilă se înregistrează în contabilitate, pe seama elementelor corespunzătoare de datorii.93. - Capitalurile proprii rămân evidențiate la valorile din contabilitate.94. - La fiecare dată a bilanțului:a) Elementele monetare exprimate în valută (disponibilități și alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele și depozitele bancare, creanțe și datorii în valută) trebuie evaluate și prezentate în situațiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României și valabil la data încheierii exercițiului financiar. Diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României de la data înregistrării creanțelor sau datoriilor în valută, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în contabilitate și cursul de schimb de la data încheierii exercițiului financiar, se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.b) Pentru creanțele și datoriile, exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute, eventualele diferențe favorabile sau nefavorabile, care rezultă din evaluarea acestora se înregistrează la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, după caz. Determinarea diferențelor de valoare se efectuează similar prevederilor lit. a).c) Elementele nemonetare achiziționate cu plata în valută și înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri) trebuie prezentate în situațiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar de la data efectuării tranzacției.d) Elementele nemonetare achiziționate cu plata în valută și înregistrate la valoarea justă (de exemplu, imobilizările corporale reevaluate) trebuie prezentate în situațiile financiare anuale la această valoare.  +  Secţiunea 3.3 Evaluarea la data ieșirii din entitate95. - (1) La data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată).(2) Activele constatate minus în gestiune se scot din evidență la data constatării lipsei acestora.(3) La scoaterea din evidență a activelor se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.96. - (1) Costul de achiziție sau costul de producție al stocurilor din aceeași categorie și al tuturor elementelor fungibile se calculează prin aplicarea uneia din următoarele metode:a) metoda costului mediu ponderat - CMP;b) metoda primul intrat-primul ieșit - FIFO;c) metoda ultimul intrat-primul ieșit - LIFO.(2) Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei.Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepție. Perioada de calcul nu trebuie să depășească durata medie de stocare.(3) Potrivit metodei "primul intrat-primul ieșit" (FIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului următor, în ordine cronologică.(4) Potrivit metodei "ultimul intrat-primul ieșit" (LIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau costul de producție al lotului anterior, în ordine cronologică.97. - Prevederile referitoare la evaluarea stocurilor se completează cu prevederile subsecțiunii 4.5.2 "Stocuri".98. - Prevederile pct. 96 se aplică și investițiilor pe termen scurt, cu excepția depozitelor bancare pe termen scurt.  +  Secţiunea 3.4 Evaluarea alternativă la valoarea justă3.4.1. Reevaluarea imobilizărilor corporale99. - (1) Prin derogare de la evaluarea pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de producție, entitățile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârșitul exercițiului financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situațiile financiare întocmite pentru acel exercițiu.(2) Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale astfel reevaluate se înregistrează în contabilitate începând cu exercițiul financiar următor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.100. - Dacă o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi folosită, entitatea poate proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia reevaluării imobilizării corporale, acesteia i se stabilesc o nouă valoare și o nouă durată de utilizare economică, corespunzătoare perioadei estimate a se folosi în continuare.101. - Evaluările efectuate cu ocazia reorganizărilor de întreprinderi (fuziuni, divizări) nu constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementări contabile, aceste evaluări efectuându-se în scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de bilanț. Fac excepție cazurile în care data situațiilor financiare care stau la baza reorganizării coincide cu data situațiilor financiare anuale.102. - Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanțului. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizați, potrivit legii.103. - La reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării este tratată în unul din următoarele moduri:a) recalculată proporțional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodă este folosită, deseori, în cazul în care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; saub) eliminată din valoarea contabilă brută a activului și valoarea netă, determinată în urma corectării cu ajustările de valoare, este recalculată la valoarea reevaluată a activului. Această metodă este folosită, deseori, pentru clădirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piață.104. - În cazul în care, ulterior recunoașterii inițiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinată pe baza reevaluării activului respectiv, valoarea rezultată din reevaluare va fi atribuită activului, în locul costului de achiziție/costului de producție sau al oricărei altei valori atribuite înainte acelui activ. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.105. - (1) Elementele dintr-o categorie de imobilizări corporale se reevaluează simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă și raportarea în situațiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinație de costuri și valori calculate la date diferite.(2) Dacă un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din categoria din care face parte trebuie reevaluate.(3) O categorie de imobilizări corporale cuprinde active de aceeași natură și utilizări similare, aflate în exploatarea unei entități.(4) Exemple de categorii de imobilizări corporale sunt: terenuri; clădiri; mașini și echipamente; nave; aeronave etc.106. - (1) Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanțial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanțului.(2) Valoarea justă a imobilizărilor corporale este determinată, în general, plecând de la valoarea lor de piață, pe baza informațiilor pe care le-ar utiliza participanții de pe piață atunci când stabilesc prețul activului, presupunând că participanții de pe piață acționează pentru a obține un beneficiu economic maxim.(3) Valoarea justă reprezintă prețul care ar fi încasat pentru vânzarea unui activ într-o tranzacție reglementată pe piața principală (dacă există) sau cea mai avantajoasă, la data evaluării, în condițiile curente de piață (adică un preț de ieșire), indiferent dacă respectivul preț este direct observabil sau este estimat utilizând o altă tehnică de evaluare.(4) Dacă valoarea justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată, valoarea activului prezentată în bilanț trebuie să fie valoarea sa reevaluată la data ultimei reevaluări, din care se scad ajustările cumulate de valoare.107. - În cazul efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele explicative, împreună cu elementele supuse reevaluării, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum și elementul afectat din contul de profit și pierdere.108. - În cazul în care se efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, diferența dintre valoarea rezultată în urma evaluării pe baza costului de achiziție sau a costului de producție și valoarea rezultată în urma reevaluării trebuie prezentată în bilanț la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct în "Capital și rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare").109. - (1) Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezultatul reportat (contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci când acest surplus reprezintă un câștig realizat.(2) În sensul prezentelor reglementări, câștigul se consideră realizat la scoaterea din evidență a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câștig poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului.(3) La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, soldul contului 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare" se transferă asupra contului 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare".110. - Rezerva din reevaluare se reduce în măsura în care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei contabile bazate pe reevaluare.111. - (1) Dacă rezultatul reevaluării este o creștere față de valoarea contabilă netă, atunci aceasta se tratează astfel:- ca o creștere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital și rezerve", dacă nu a existat o descreștere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ; sau- ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreșterea recunoscută anterior la acel activ.(2) Dacă rezultatul reevaluării este o descreștere a valorii contabile nete, aceasta se tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital și rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve și valoarea descreșterii, iar eventuala diferență rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.(3) Sumele reprezentând diferențe de natura veniturilor și cheltuielilor rezultate din reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit și pierdere (contul 755 "Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale", respectiv contul 655 "Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale", după caz).112. - Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuită, direct sau indirect, cu excepția cazului în care reprezintă un câștig efectiv realizat.113. - Cu excepția cazurilor prevăzute la pct. 109 - 112, rezerva din reevaluare nu poate fi redusă.114. - În cazul terenurilor și clădirilor care au fost reevaluate și au făcut obiectul unei cedări parțiale, la scoaterea din evidență a acestora, diferența din reevaluare aferentă părții cedate se consideră surplus realizat din rezerve din reevaluare, corespunzător valorii contabile a terenurilor, respectiv a clădirilor, scoase din evidență, și se evidențiază în contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare".115 - Ajustările de valoare se calculează în fiecare exercițiu financiar pe baza valorii reevaluate a imobilizărilor respective.116. - În cazul în care se efectuează reevaluarea, în notele explicative trebuie prezentate următoarele informații:a) dacă a fost implicat un evaluator autorizat, potrivit legii;b) pentru fiecare categorie de imobilizări corporale reevaluată, valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activele ar fi fost înregistrate la cost istoric;c) surplusul din reevaluare, indicând modificarea aferentă perioadei. (la 01-02-2017, Punctul 116 din Sectiunea 3.4 , Capitolul 3 a fost modificat de Punctul 1, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) 3.4.2. Evaluarea la valoarea justă a instrumentelor financiare117. - (1) Prin derogare de la prevederile pct. 58 alin. (1) și sub rezerva condițiilor prevăzute la prezenta subsecțiune, entitățile pot evalua în situațiile financiare anuale consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea justă.(2) Prevederile prezentei subsecțiuni nu se aplică la întocmirea situațiilor financiare anuale individuale.118. - În înțelesul prezentelor reglementări, contractele bazate pe marfă care conferă oricăreia dintre părțile contractante dreptul de a se achita de obligații în numerar sau prin alte instrumente financiare se consideră a fi instrumente financiare derivate, cu excepția cazurilor în care astfel de contracte:a) au fost încheiate și continuă să îndeplinească cerințele așteptate ale entității privind cumpărarea, vânzarea sau utilizarea mărfii în momentul în care au fost încheiate și ulterior;b) au fost desemnate inițial drept contracte bazate pe marfă; șic) se așteaptă a fi decontate prin livrarea mărfii.119. - Prevederile pct. 117 alin. (1) se aplică numai următoarelor datorii:a) datorii deținute ca parte a unui portofoliu de tranzacționare; șib) instrumente financiare derivate.120. - (1) Evaluarea în conformitate cu pct. 117 alin. (1) nu se aplică:a) instrumentelor financiare nederivate deținute până la scadență;b) împrumuturilor și creanțelor generate de entitate și nedeținute în scopul tranzacționării; șic) intereselor de participare la filiale, entități asociate și entități controlate în comun, instrumentelor de capital emise de entitate, contractelor cu contraprestație contingentă într-o combinare de entități, precum și altor instrumente financiare care au caracteristici speciale și, prin urmare, în concordanță cu ceea ce este general acceptat, se contabilizează diferit față de alte instrumente financiare.(2) În înțelesul prezentelor reglementări, prin combinare de entități se înțelege o tranzacție prin care un dobânditor obține controlul asupra uneia sau mai multor entități.121. - (1) Valoarea justă în înțelesul prezentei subsecțiuni se determină prin referire la una dintre următoarele valori:a) valoarea de piață, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identifica cu ușurință o piață credibilă. Dacă valoarea de piață nu se poate identifica cu ușurință pentru un instrument, dar poate fi identificată pentru componentele sale sau pentru un instrument similar, aceasta poate fi derivată din cea a componentelor sale sau a instrumentului similar;b) o valoare rezultată din modele și tehnici de evaluare general acceptate, pentru instrumentele financiare pentru care nu se poate identifica cu ușurință o piață credibilă, cu condiția ca astfel de modele și tehnici de evaluare să asigure o aproximare rezonabilă a valorii de piață.(2) Instrumentele financiare care nu pot fi evaluate credibil prin niciuna dintre metodele descrise la alin. (1) se evaluează în conformitate cu principiul costului de achiziție sau al costului de producție, în măsura în care evaluarea pe această bază este posibilă.122. - (1) Prin excepție de la prevederile pct. 51, atunci când un instrument financiar este evaluat la valoarea justă, orice modificare a valorii sale (favorabilă sau nefavorabilă) se include în contul de profit și pierdere, cu excepția cazurilor următoare, pentru care o astfel de modificare se include direct în capitalurile proprii:a) instrumentul financiar este un instrument de acoperire împotriva riscurilor și contabilizat la nivelul grupului conform unor reguli de acoperire a riscului care permit ca unele sau toate modificările de valoare să nu fie înregistrate în contul de profit și pierdere; saub) modificarea de valoare se referă la o diferență de schimb valutar apărută la un element monetar care face parte dintr-o investiție netă a entității într-o entitate străină.(2) Atunci când se aplică prevederile pct. 117 alin. (1), modificarea de valoare a unui activ financiar disponibil pentru vânzare, care nu este un instrument financiar derivat, se include direct în capitalurile proprii (contul 1038 "Diferențe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării și alte elemente de capitaluri proprii"). Suma respectivă se ajustează atunci când sumele corespunzătoare nu mai sunt necesare pentru aplicarea prezentului punct.  +  Secţiunea 3.4^1 Evaluarea titlurilor de stat recunoscute ca imobilizări financiare----------Secț. 3.4^1 a fost introdusă de pct. 7 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.122^1. - Prin derogare de la prevederile pct. 58 alin. (1), în cazul achiziționării de titluri de stat pentru care suma plătită la achiziție este mai mare decât suma care urmează a fi rambursată la scadență, diferența dintre cele două valori este înregistrată în contul 471 «Cheltuieli înregistrate în avans»/analitic distinct. Această diferență va fi recunoscută în contul de profit și pierdere linear, pe perioada deținerii titlurilor respective.----------Pct. 122^1 a fost introdus de pct. 7 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.122^2. - Dacă suma plătită pentru achiziționarea titlurilor de stat este mai mică decât suma care urmează a fi rambursată la scadență, entitatea recunoaște titlurile achiziționate la valoarea care urmează a fi rambursată la scadență. În acest caz, diferența dintre cele două valori se înregistrează în contul 472 «Venituri înregistrate în avans», urmând a fi recunoscută în contul de profit și pierdere linear, pe perioada deținerii titlurilor respective.----------Pct. 122^2 a fost introdus de pct. 7 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.  +  Secţiunea 3.5 Investiții nete în entități străine123. - (1) În înțelesul prezentelor reglementări, prin investiție netă într-o entitate străină se înțelege valoarea interesului entității raportoare în activele nete ale acelei entități străine. O asemenea entitate străină poate fi o filială, o entitate asociată sau o entitate controlată în comun a entității raportoare.(2) O entitate poate avea un element monetar ce urmează a fi primit de la sau plătit unei entități străine. Un element pentru care decontarea nu este nici planificată și nici nu este probabilă în viitorul apropiat este, în esență, o parte a investiției nete a entității în acea entitate străină. Astfel de elemente monetare pot include creanțe sau împrumuturi pe termen lung. Ele nu includ creanțele și datoriile comerciale. Entitatea care deține un element monetar de primit de la o entitate străină sau de plătit unei entități străine poate fi orice filială a grupului.124. - (1) Diferențele de curs valutar apărute la un element monetar care face parte din investiția netă a unei entități raportoare într-o entitate străină trebuie recunoscute în contul de profit sau pierdere al entității raportoare (contul 7652 "Diferențe favorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiția netă într-o entitate străină", respectiv contul 6652 "Diferențe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiția netă într-o entitate străină"). În situațiile financiare anuale consolidate care includ acea filială străină, astfel de diferențe de schimb trebuie recunoscute inițial în capitalurile proprii (contul 1033 "Diferențe de curs valutar în relație cu investiția netă într-o entitate străină"), și reclasificate din capitaluri proprii în contul de profit sau pierdere la cedarea investiției nete.(2) Astfel, atunci când un element monetar face parte din investiția netă a unei entități raportoare într-o entitate străină, în situațiile financiare anuale individuale ale entității raportoare apar diferențe de curs valutar, recunoscute în contul de profit și pierdere. Asemenea diferențe de curs valutar sunt recunoscute în capitalurile proprii, în situațiile financiare care includ entitatea străină și entitatea raportoare (adică situațiile financiare în care entitatea străină este consolidată prin metoda integrării globale sau metoda punerii în echivalență).125. - O entitate poate să își cedeze sau să își cedeze parțial interesul într-o entitate străină prin vânzare, lichidare, rambursarea capitalului social sau abandonarea întregii entități ori a unei părți din aceasta. Reducerea valorii contabile a entității străine, fie ca urmare a propriilor pierderi înregistrate, fie ca urmare a unei deprecieri recunoscute de către investitor, nu reprezintă o cedare parțială. În consecință, nicio parte a câștigului sau pierderii din diferențe de curs valutar care este recunoscută în capitalurile proprii nu este reclasificată în contul de profit sau pierdere în momentul unei reduceri a valorii contabile.126. - Un exemplu de cedare parțială este atunci când aceasta are drept urmare pierderea controlului asupra unei filiale care include o entitate străină, indiferent dacă entitatea raportoare păstrează, după cedarea parțială, un interes care nu controlează în fosta filială.  +  Capitolul 4 Bilanțul și contul de profit și pierdere  +  Secţiunea 4.1 Dispoziții generale privind bilanțul și contul de profit și pierdere127. - Formatul bilanțului, respectiv al bilanțului prescurtat, și cel al contului de profit și pierdere nu se modifică de la un exercițiu financiar la altul. În cazuri excepționale sunt permise totuși abateri de la acest principiu pentru a se oferi o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției financiare și a profitului sau pierderii entității. Astfel de abateri și justificările corespunzătoare se prezintă în notele explicative la situațiile financiare.128. - În bilanț, respectiv bilanțul prescurtat, precum și în contul de profit și pierdere, elementele prevăzute la pct. 132, respectiv pct. 451, și pct. 428 se prezintă separat, în ordinea indicată.129. - Formatul, nomenclatura și terminologia elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere care sunt precedate de cifre arabe sunt adaptate, prin reglementări speciale emise în acest sens de către Ministerul Finanțelor Publice și alte autorități de reglementare, în cazurile în care natura specifică a activității anumitor entități justifică acest lucru.130. - Pentru fiecare element de bilanț, de cont de profit și pierdere și, după caz, din situația modificărilor capitalului propriu și situația fluxurilor de trezorerie trebuie prezentată valoarea aferentă exercițiului financiar la care se referă bilanțul, contul de profit și pierdere și, după caz, situația modificărilor capitalului propriu și situația fluxurilor de trezorerie, precum și valoarea aferentă elementului corespondent pentru exercițiul financiar precedent. Ca urmare, un element de bilanț, din contul de profit și pierdere și, după caz, din situația modificărilor capitalului propriu și situația fluxurilor de trezorerie pentru care nu există valoare nu trebuie prezentat, cu excepția cazului în care există un element corespondent pentru exercițiul financiar precedent.131. - Dacă valorile nu sunt comparabile, acest lucru se prezintă în notele la situațiile financiare, însoțit de explicații.  +  Secţiunea 4.2 Prezentarea bilanțului132. - Formatul bilanțului întocmit de entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum și de entitățile de interes public, este următorul:A. Active imobilizateI. Imobilizări necorporale1. Cheltuieli de constituire2. Cheltuieli de dezvoltare3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare, dacă acestea au fost achiziționate cu titlu oneros și nu trebuie prezentate la A I 54. Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale5. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziționat cu titlu oneros6. AvansuriII. Imobilizări corporale1. Terenuri și construcții2. Instalații tehnice și mașini3. Alte instalații, utilaje și mobilier4. Investiții imobiliare5. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale6. Active biologice productive7. Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuțieIII. Imobilizări financiare1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate2. Împrumuturi acordate entităților afiliate3. Interese de participare4. Împrumuturi acordate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare5. Investiții deținute ca imobilizări6. Alte împrumuturiB. Active circulanteI. Stocuri1. Materii prime și materiale consumabile2. Producția în curs de execuție3. Produse finite și mărfuri4. AvansuriII. Creanțe(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)1. Creanțe comerciale2. Sume de încasat de la entitățile afiliate3. Sume de încasat de la entitățile de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare4. Alte creanțe5. Capital subscris și nevărsatIII. Investiții pe termen scurt1. Acțiuni deținute la entitățile afiliate2. Alte investiții pe termen scurtIV. Casa și conturi la bănciC. Cheltuieli în avansD. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile2. Sume datorate instituțiilor de credit3. Avansuri încasate în contul comenzilor4. Datorii comerciale - furnizori5. Efecte de comerț de plătit6. Sume datorate entităților afiliate7. Sume datorate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările socialeE. Active circulante nete/datorii curente neteF. Total active minus datorii curenteG. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an1. Împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, prezentându-se separat împrumuturile din emisiunea de obligațiuni convertibile2. Sume datorate instituțiilor de credit3. Avansuri încasate în contul comenzilor4. Datorii comerciale - furnizori5. Efecte de comerț de plătit6. Sume datorate entităților afiliate7. Sume datorate entităților de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datoriile privind asigurările socialeH. Provizioane1. Provizioane pentru litigii2. Provizioane pentru garanții acordate clienților3. Provizioane pentru pensii și obligații similare4. Provizioane pentru impozite5. Alte provizioaneI. Venituri în avansJ. Capitaluri propriiI. Capital subscris1. Capital subscris vărsat2. Capital subscris nevărsatII. Prime de capitalIII. Rezerve din reevaluareIV. Rezerve1. Rezerve legale2. Rezerve statutare sau contractuale3. Alte rezerveV. Profitul sau pierderea reportat(ă)VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar  +  Secţiunea 4.3 Dispoziții speciale cu privire la anumite elemente din bilanț133. - Dacă un activ sau o datorie are legătură cu mai mult de un element din formatul bilanțului, relația sa cu alte elemente trebuie prezentată în notele explicative. De exemplu: o imobilizare corporală finanțată parțial din subvenții, parțial din surse proprii; o imobilizare corporală reevaluată, pentru care transferul în rezultatul reportat, al surplusului din reevaluare, se face pe măsura amortizării imobilizării; un împrumut obligatar pentru care s-a prevăzut o primă de rambursare a obligațiunilor; o majorare de capital subscrisă de acționari la o valoare mai mare decât valoarea nominală a acțiunilor corespunzătoare (subscriere cu primă de capital) etc.134. - Acțiunile proprii, precum și cele deținute la entitățile afiliate trebuie prezentate numai în cadrul elementelor prevăzute în acest scop.135. - (1) Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de scopul căruia îi sunt destinate și intenția de păstrare, potrivit politicilor contabile aprobate de administratori sau de persoanele care au obligația gestionării entității.(2) Modificarea naturii unui activ, în baza deciziei managementului, trebuie susținută de elemente precum existența unui contract, modificarea destinației activului etc.(3) Prin politicile contabile se stabilește, de asemenea, natura diferitelor categorii de active imobilizate.136. - Depozitele bancare se prezintă la imobilizări financiare, investiții pe termen scurt sau la elementul "Casa și conturi la bănci", în funcție de perioada și condițiile de deținere aferente acestora.137. - Drepturile asupra proprietăților imobiliare și alte drepturi similare, astfel cum sunt definite de legislația națională, se prezintă în bilanț la elementul "Terenuri și construcții", respectiv elementul "Investiții imobiliare".  +  Secţiunea 4.4 Active imobilizate4.4.1. Reguli de evaluare de bază138. - Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare și deținute pe o perioadă mai mare de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziție sau la costul de producție, cu respectarea prevederilor prezentei subsecțiuni.139. - (1) Costul de achiziție sau costul de producție, respectiv valoarea reevaluată, în cazurile în care se aplică prevederile subsecțiunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizărilor corporale", al activelor imobilizate a căror utilizare este limitată în timp se reduce cu ajustările valorice calculate pentru amortizarea sistematică a valorii activelor în cauză pe parcursul duratei lor de utilizare economică (amortizare).(2) Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economică reprezintă alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga durată de utilizare economică. Valoarea amortizabilă este reprezentată de cost sau de altă valoare care substituie costul (de exemplu, valoarea reevaluată).(3) În înțelesul prezentelor reglementări, prin durata de utilizare economică se înțelege durata de viață utilă, aceasta reprezentând:a) perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; saub) numărul unităților produse sau al unor unități similare ce se estimează că vor fi obținute de entitate prin folosirea activului respectiv.(4) Atunci când elementele care au stat la baza stabilirii inițiale a duratei de utilizare economică s-au modificat, entitatea stabilește o nouă perioadă de amortizare, cu respectarea prevederilor cuprinse în prezentele reglementări. Modificarea duratei de utilizare economică reprezintă modificare de estimare contabilă.----------Alin. (4) al pct. 139 a fost introdus de pct. 8 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.140. - Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate în bilanț la valoarea contabilă, aceasta fiind reprezentată de costul de achiziție, costul de producție sau altă valoare care substituie costul, diminuată cu amortizarea cumulată până la acea dată, precum și cu ajustările cumulate din depreciere.141. - (1) Atunci când se constată pierderi de valoare pentru imobilizările financiare, trebuie constituite ajustări pentru pierdere de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuită acestora la data bilanțului.(2) Imobilizările trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data bilanțului. (la 01-02-2017, Alineatul (2) din Sectiunea 4.4 , Capitolul 4 a fost modificat de Punctul 2, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) (3) Ajustările de valoare prevăzute la alin. (1) și (2) trebuie înregistrate în contul de profit și pierdere și prezentate distinct în notele explicative la situațiile financiare, dacă acestea nu au fost prezentate separat în contul de profit și pierdere.(4) Evaluarea la valorile minime, potrivit alin. (1) și (2), nu poate fi continuată dacă nu mai sunt aplicabile motivele pentru care au fost constituite ajustările respective.142. - Prevederile pct. 141 alin. (4) nu se aplică ajustărilor de valoare corespunzătoare fondului comercial. Ajustările pentru deprecierea fondului comercial corectează valoarea acestuia (articol contabil 6817 "Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea fondului comercial" = 2071 "Fond comercial pozitiv"), fără a fi reluate ulterior la venituri.Dispoziții tranzitorii143. - La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, deprecierea cumulată până la acea dată, în relație cu fondul comercial pozitiv, diminuează valoarea acestuia (articol contabil 2907 "Ajustări pentru deprecierea fondului comercial" = 2071 "Fond comercial pozitiv").4.4.2. Imobilizări necorporaleDispoziții generale privind imobilizările necorporale144. - (1) O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil fără formă fizică.(2) Dacă un element nu îndeplinește condițiile de recunoaștere a unei imobilizări necorporale, costul aferent achiziției sau realizării sale pe plan intern este recunoscut drept cheltuială în momentul în care este suportat. Totuși, dacă este dobândit prin achiziția unei afaceri, elementul în cauză face parte din fondul comercial recunoscut la data achiziției.145. - Cercetarea este investigarea originală și planificată întreprinsă în scopul câștigării unor cunoștințe sau înțelesuri științifice ori tehnice noi.146. - Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunoștințe într-un plan sau proiect care vizează producția de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite substanțial, înainte de începerea producției sau utilizării comerciale.147. - Activitățile de cercetare și dezvoltare sunt direcționate către dezvoltarea cunoștințelor. Prin urmare, chiar dacă aceste activități pot avea ca rezultat o imobilizare cu o formă fizică (de exemplu, un prototip), elementul fizic al activului este secundar componentei sale necorporale, adică pachetul de cunoștințe încorporat în aceasta.148. - Anumite imobilizări necorporale pot fi conținute în sau pe suporturi fizice, cum ar fi un compact-disc (în cazul programelor informatice), documentația legală (în cazul licențelor sau al brevetelor) ori pe film. Pentru a stabili dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale, cât și necorporale trebuie tratată ca imobilizare corporală sau ca imobilizare necorporală, o entitate își utilizează raționamentul pentru a evalua care element este mai semnificativ. De exemplu, un program informatic pentru un utilaj computerizat care nu poate funcționa fără programul respectiv este parte integrantă a respectivului hardware și este tratat ca imobilizare corporală. Același lucru este valabil și pentru sistemul de operare al unui computer. În cazul în care nu fac parte integrantă din echipamentul aferent, programele informatice sunt tratate ca imobilizări necorporale.Caracteristica de identificare149. - (1) Fondul comercial generat intern nu trebuie recunoscut drept activ.(2) Definiția unei imobilizări necorporale prevede ca imobilizarea necorporală să fie identificabilă pentru a fi diferențiată de fondul comercial. Fondul comercial care este recunoscut într-o combinare de întreprinderi este un activ care reprezintă beneficiile economice viitoare care rezultă din alte active dobândite într-o combinare de întreprinderi care nu sunt identificate individual și recunoscute separat. Beneficiile economice viitoare pot rezulta din sinergia între activele identificabile dobândite sau din active care nu îndeplinesc condițiile pentru recunoașterea, în mod individual, în situațiile financiare.150. - Un activ este identificabil dacă:a) este separabil, adică poate fi separat sau desprins din entitate și vândut, transferat, cesionat printr-un contract de licență, închiriat sau schimbat, fie individual, fie împreună cu un alt contract, cu un activ identificabil sau cu o datorie identificabilă aferent(ă), indiferent dacă entitatea intenționează ori nu să facă acest lucru; saub) decurge din drepturile contractuale ori de altă natură legală, indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate ori de alte drepturi și obligații.Controlul151. - O entitate controlează un activ dacă entitatea are capacitatea de a obține beneficii economice viitoare de pe urma resursei de bază și de a restricționa accesul altora la beneficiile respective. Capacitatea unei entități de a controla beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală provine în mod normal din drepturile legale a căror aplicare poate fi susținută în instanță. În absența unor drepturi legale, controlul este mai dificil de demonstrat. Cu toate acestea, exercitarea legală a unui drept nu este o condiție necesară pentru control, întrucât entitatea poate fi capabilă să controleze beneficiile economice viitoare în alt mod.Beneficiile economice viitoare152. - Beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală pot include venituri din vânzarea produselor sau serviciilor, economii de costuri ori alte beneficii rezultate din utilizarea activului de către entitate. De exemplu, utilizarea proprietății intelectuale într-un proces de producție poate mai degrabă să reducă costurile viitoare de producție decât să crească veniturile viitoare.Recunoaștere și evaluare153. - (1) Recunoașterea unui element drept imobilizare necorporală prevede ca entitatea să demonstreze că elementul respectiv îndeplinește:a) definiția unei imobilizări necorporale; șib) criteriile generale de recunoaștere.(2) Această cerință se aplică costurilor suportate inițial pentru dobândirea sau generarea internă a unei imobilizări necorporale și costurilor suportate ulterior pentru adăugarea ori înlocuirea unor părți ale sale sau pentru întreținerea sa.(3) În completarea prevederilor referitoare la imobilizări necorporale, se aplică și prevederile subsecțiunii 4.4.4 "Active specifice unor domenii de activitate".154. - Imobilizările necorporale sunt de natură încât, în multe cazuri, nu există adăugiri la o astfel de imobilizare sau înlocuiri ale componentelor acesteia. Prin urmare, majoritatea costurilor ulterioare mai degrabă mențin beneficiile economice viitoare preconizate încorporate într-o imobilizare necorporală existentă, decât să corespundă definiției unei imobilizări necorporale și criteriilor de recunoaștere din prezentele reglementări. În plus, este deseori mai dificil să se atribuie costuri ulterioare direct unei anumite imobilizări necorporale decât activității ca întreg. Prin urmare, doar rareori costurile ulterioare - cele suportate după recunoașterea inițială a unei imobilizări necorporale dobândite sau după finalizarea unei imobilizări necorporale generate intern - sunt recunoscute în valoarea contabilă a unui activ. Costurile ulterioare aferente mărcilor, titlurilor de publicații și elementelor similare în fond (fie dobândite din afară, fie generate intern) sunt întotdeauna recunoscute în contul de profit și pierdere în momentul în care sunt suportate. Aceasta, pentru că astfel de costuri nu pot fi diferențiate de costurile cu dezvoltarea entității ca întreg.155. - (1) O entitate trebuie să evalueze probabilitatea producerii de beneficii economice viitoare preconizate pe baza unor calcule raționale și ușor de susținut care reprezintă cea mai bună estimare a echipei de conducere pentru setul de condiții economice care vor exista pe parcursul duratei de viață a imobilizării.(2) O entitate folosește raționamentul pentru a evalua gradul de siguranță asociat obținerii de beneficii economice viitoare care pot fi atribuite utilizării activului pe baza dovezilor disponibile în momentul recunoașterii inițiale, acordând o importanță mai mare dovezilor externe.Evaluarea inițială a imobilizărilor necorporale156. - O imobilizare necorporală se înregistrează inițial la costul de achiziție sau de producție, așa cum sunt definite în prezentele reglementări.Achiziția separată157. - (1) În mod normal, prețul pe care o entitate îl plătește pentru a dobândi separat o imobilizare necorporală va reflecta așteptările privind probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate ale imobilizării să revină entității. În aceste situații entitatea preconizează o intrare de beneficii economice, chiar dacă plasarea în timp a sumei generate de intrare este nesigură. Astfel, imobilizările necorporale dobândite separat îndeplinesc întotdeauna criteriul referitor la probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate atribuibile imobilizării să revină entității.(2) În plus, costul unei imobilizări necorporale dobândite separat poate fi în general evaluat în mod credibil. Acest lucru se întâmplă mai ales când contravaloarea achiziției ia forma numerarului sau a altor active monetare.158. - (1) Costul unei imobilizări necorporale dobândite separat este alcătuit din:a) costul său de achiziție, inclusiv taxele vamale de import și taxele de achiziție nerambursabile, după scăderea reducerilor și rabaturilor comerciale; șib) orice cost direct atribuibil pregătirii activului pentru utilizarea prevăzută.(2) Exemple de costuri direct atribuibile sunt:a) cheltuielile cu personalul determinate de aducerea activului la starea sa de funcționare;b) onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la condiția sa de funcționare; șic) costurile de testare a activului privind funcționarea sa în mod corespunzător.159. - exemple de costuri care nu constituie o parte a costului imobilizării necorporale sunt:a) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile de publicitate și activități promoționale);b) costurile de desfășurare a unei activități într-un loc nou sau cu o nouă clasă de clienți (inclusiv costurile de instruire a personalului); șic) costurile administrative și alte cheltuieli generale de regie.160. - Recunoașterea costurilor în valoarea contabilă a unei imobilizări necorporale încetează atunci când activul se află în starea necesară pentru a putea funcționa în maniera intenționată de conducere.Imobilizări necorporale dobândite în cadrul achiziției unei afaceri161. - Cumpărătorul poate recunoaște drept activ un grup de imobilizări necorporale complementare, cu condiția ca activele individuale să aibă durate de viață utilă similare. De exemplu, termenii "marcă" și "nume de marcă" sunt deseori utilizați ca sinonime pentru mărci de comerț și alte mărci. Totuși, aceștia din urmă sunt termeni generali de marketing utilizați în mod normal pentru referiri la un grup de active complementare cum ar fi marca de comerț (sau marca de servicii) și numele aferent de comercializare, formulele, rețetele și expertiza tehnologică.Costurile ulterioare aferente unui proiect de cercetare și dezvoltare în curs de desfășurare, dobândit de entitate162. - (1) Costurile de cercetare sau dezvoltare care:a) sunt aferente unui proiect de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare, dobândit separat sau printr-o combinare de întreprinderi, și sunt recunoscute ca imobilizări necorporale; șib) sunt suportate după achiziția acelui proiecttrebuie contabilizate în conformitate cu pct. 165-168.(2) Costurile ulterioare cu un proiect de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare, dobândit separat sau printr-o combinare de întreprinderi, și recunoscut ca imobilizare necorporală sunt:a) recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate, dacă acestea sunt cheltuieli de cercetare;b) recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate, dacă acestea nu satisfac criteriile de recunoaștere ca imobilizări necorporale de la pct. 167 alin. (1); șic) adăugate valorii contabile a proiectului de dezvoltare în curs de realizare, astfel dobândit, dacă cheltuielile de dezvoltare satisfac criteriile de recunoaștere de la pct. 167 alin. (1).Imobilizări necorporale generate intern163. - (1) Uneori este dificil de evaluat dacă o imobilizare necorporală generată intern se califică pentru recunoaștere, din cauza problemelor în:a) a identifica dacă există și momentul în care apare un activ identificabil ce va genera beneficii economice viitoare preconizate; șib) a determina în mod fiabil costul activului. În anumite cazuri, costul de generare internă a unei imobilizări necorporale nu poate fi diferențiat de costul menținerii sau majorării fondului comercial generat intern al entității sau de costul de funcționare de zi cu zi.(2) În consecință, pe lângă prevederile referitoare la recunoașterea și evaluarea imobilizărilor necorporale, o entitate aplică pct. 164-170 tuturor imobilizărilor necorporale generate intern.164. - (1) Pentru a stabili dacă o imobilizare necorporală generată intern respectă criteriile de recunoaștere, o entitate împarte procesul de generare a activului în:a) o fază de cercetare; șib) o fază de dezvoltare.(2) Dacă o entitate nu poate face distincția între faza de cercetare și cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizări necorporale, entitatea tratează costurile aferente proiectului ca fiind suportate exclusiv în faza de cercetare.Faza de cercetare165. - (1) Nicio imobilizare necorporală provenită din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu trebuie recunoscută. Costurile de cercetare (sau cele din faza de cercetare a unui proiect intern) trebuie recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate.(2) În faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra că există o imobilizare necorporală și că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Astfel, aceste costuri sunt recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate.166. - Exemple de activități de cercetare sunt:a) activitățile destinate obținerii de cunoștințe noi;b) identificarea, evaluarea și selecția finală a aplicațiilor pentru rezultatele cercetărilor sau pentru alte cunoștințe;c) căutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii; șid) formularea, proiectarea, evaluarea și selecția finală a alternativelor posibile de materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite.Faza de dezvoltare167. - (1) O imobilizare necorporală provenită din dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern) trebuie recunoscută dacă, și numai dacă, o entitate poate demonstra toate elementele de mai jos:a) fezabilitatea tehnică necesară finalizării imobilizării necorporale, astfel încât aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vânzare;b) intenția sa de a finaliza imobilizarea necorporală și de a o utiliza sau de a o vinde;c) capacitatea sa de a utiliza sau de a vinde imobilizarea necorporală;d) modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existența unei piețe pentru producția generată de imobilizarea necorporală sau pentru imobilizarea necorporală în sine ori, dacă se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizării necorporale;e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare și de altă natură, adecvate pentru finalizarea dezvoltării imobilizării necorporale și pentru utilizarea sau vânzarea acesteia;f) capacitatea sa de a evalua fiabil costurile atribuibile imobilizării necorporale în cursul dezvoltării sale.(2) În faza de dezvoltare a unui proiect intern, o entitate poate, în anumite cazuri, să identifice o imobilizare necorporală și să demonstreze că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Acest lucru este posibil deoarece faza de dezvoltare a unui proiect este mai avansată decât faza de cercetare.168. - Exemple de activități de dezvoltare sunt:a) proiectarea, construcția și testarea unor prototipuri și modele înainte de producție și utilizare;b) proiectarea instrumentelor, șabloanelor, tiparelor și matrițelor care implică o tehnologie nouă;c) proiectarea, construcția și funcționarea unei fabrici-pilot care nu se află pe o scală fezabilă din punct de vedere economic pentru producția comercială; șid) proiectarea, construcția și testarea unei alternative alese pentru materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi ori îmbunătățite.169. - Cheltuielile cu mărcile, titlurile de publicații, listele de clienți și alte elemente similare în fond generate intern nu pot fi diferențiate de costul dezvoltării entității ca întreg. În consecință, astfel de elemente nu sunt recunoscute ca imobilizări necorporale.Costul unei imobilizări necorporale generate intern170. - (1) Costul unei imobilizări necorporale generate intern este suma costurilor suportate de la data la care imobilizarea necorporală a îndeplinit pentru prima oară criteriile de recunoaștere ca imobilizări necorporale.(2) Costul unei imobilizări necorporale generate intern este compus din toate costurile direct atribuibile care sunt necesare pentru crearea, producerea și pregătirea activului pentru a fi capabil să funcționeze în maniera intenționată de către conducere. Exemple de costuri direct atribuibile sunt:a) cheltuielile cu materialele și serviciile utilizate sau consumate pentru generarea imobilizării necorporale;b) cheltuielile cu personalul provenite din generarea imobilizării necorporale;c) taxele de înregistrare a unui drept legal; șid) amortizarea brevetelor și licențelor care sunt utilizate pentru a genera imobilizarea necorporală.(3) Următoarele elemente nu sunt componente ale costului unei imobilizări necorporale generate intern:a) costurile aferente vânzării, cele administrative și alte costuri generale de regie, cu excepția cazului în care astfel de costuri pot fi atribuite direct procesului de pregătire a imobilizării pentru utilizare;b) ineficiențele identificate și pierderile inițiale din exploatare suportate înainte ca imobilizarea să atingă performanța planificată; șic) costurile cu instruirea personalului pentru a utiliza activul.Contabilizarea cheltuielilor171. - Costurile cu un element necorporal trebuie recunoscute drept cheltuieli atunci când sunt suportate, cu excepția cazurilor în care:a) fac parte din costul unei imobilizări necorporale care îndeplinește criteriile de recunoaștere; saub) elementul este dobândit în cadrul unei combinări de întreprinderi și nu poate fi recunoscut ca imobilizare necorporală. În acest caz, face parte din valoarea recunoscută ca fond comercial la data achiziției.Costuri anterioare care nu trebuie recunoscute ca active172. - Costurile aferente unui element necorporal care au fost inițial recunoscute drept cheltuieli nu trebuie recunoscute ca parte din costul unei imobilizări necorporale la o dată ulterioară.Durata de viață utilă173. - Durata de viață utilă a unei imobilizări necorporale care decurge din drepturile contractuale sau din alte drepturi legale nu trebuie să depășească perioada drepturilor contractuale ori a celorlalte drepturi legale, dar poate fi mai scurtă, în funcție de perioada pentru care entitatea preconizează că va folosi activul. Dacă drepturile contractuale sau alte drepturi legale sunt transferate pentru o durată limitată care poate fi reînnoită, durata de viață utilă a imobilizării necorporale trebuie să includă perioada sau perioadele de reînnoire doar dacă există dovezi din partea entității în sprijinul reînnoirii fără un cost semnificativ. Durata de viață utilă a unui drept redobândit recunoscut drept imobilizare necorporală într-o combinare de întreprinderi este reprezentată de perioada contractuală rămasă din contractul prin care a fost acordat dreptul și nu va include perioadele de reînnoire.Categorii de imobilizări necorporale174. - În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:- cheltuielile de constituire;- cheltuielile de dezvoltare;- concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare, cu excepția celor create intern de entitate;- active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale;- fondul comercial pozitiv;- alte imobilizări necorporale; și- avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale.Dispoziții tranzitorii175. - (1) La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, soldul contului 233 "Imobilizări necorporale în curs de execuție" se transferă fie asupra contului 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene", fie în contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare" sau contul 208 "Alte imobilizări necorporale", în funcție de stadiul realizării proiectului și de modul de îndeplinire a condițiilor de recunoaștere a acestuia ca activ.(2) Eventualele ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție se transferă, de asemenea, fie asupra rezultatului reportat (articol contabil 2933 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuție = 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene"), fie asupra contului 2903 "Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare" sau contului 2908 "Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale". Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare.(3) Entitățile a căror activitate presupune efectuarea de cheltuieli de explorare și evaluare a resurselor minerale care au fost înregistrate în contul 233 «Imobilizări necorporale în curs de execuție» transferă soldul contului respectiv în contul 206 «Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale». Ajustările pentru depreciere corespunzătoare acestora se transferă în contul 2906 «Ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale».----------Alin. (3) al pct. 175 a fost introdus de pct. 9 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(4) Sumele transferate în contul 1176 «Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene» potrivit prezentului punct reprezintă acele sume care, la trecerea la aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, nu îndeplinesc condițiile de recunoaștere ca active.----------Alin. (4) al pct. 175 a fost introdus de pct. 9 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.176. - (1) Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare reprezentând aport, achiziționate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la costul de achiziție sau valoarea de aport, după caz. În această situație valoarea de aport se asimilează valorii juste.(2) Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabilește o durată și o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea valorii concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata periodică a unei redevențe/chirii, și nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entității care primește concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând redevența/ chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale.(3) Brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și alte active similare se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deține.177. - (1) În cazul unui acord de concesiune a serviciilor de tip public-privat, încheiat potrivit legislației în vigoare, licența primită, respectiv dreptul primit de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se înregistrează la imobilizări necorporale, dacă sunt stabilite o durată și o valoare pentru această licență, respectiv pentru acest drept.(2) În înțelesul prezentelor reglementări, un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacă:a) concedentul controlează sau reglementează ce servicii trebuie să presteze operatorul în cadrul infrastructurii, cui trebuie să le presteze și la ce preț; șib) concedentul controlează - prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod - orice interes rezidual în infrastructură la terminarea acordului.Fondul comercial178. - Fondul comercial se recunoaște, de regulă, la consolidare și reprezintă diferența dintre costul de achiziție și valoarea justă la data tranzacției, a părții din activele nete achiziționate de către o entitate.179. - (1) În situațiile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaște numai în cazul transferului tuturor activelor sau al unei părți a acestora și, după caz, și de datorii și capitaluri proprii, indiferent dacă este realizat ca urmare a cumpărării sau ca urmare a unor operațiuni de fuziune. Pentru ca fondul comercial să fie contabilizat distinct, transferul trebuie să fie în legătură cu o afacere, reprezentată de un ansamblu integrat de activități și active organizate și administrate în scopul obținerii de profituri, înregistrării de costuri mai mici sau alte beneficii.(2) Pentru recunoașterea în contabilitate a activelor și datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, entitățile trebuie să procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în scopul determinării valorii individuale a acestora. Aceasta se efectuează de către evaluatori autorizați, potrivit legii.(3) Onorariile de intermediere, onorariile de consiliere, juridice, contabile, de evaluare și alte onorarii profesionale sau de consultanță, precum și alte cheltuieli legate de dobândirea unei afaceri reprezintă cheltuieli în perioadele în care sunt suportate costurile respective.(4) Entitatea care cedează o afacere scoate din evidență activele și datoriile corespunzătoare, la valoarea la care acestea sunt înregistrate în contabilitate, pe seama conturilor de cheltuieli, respectiv de venituri.180. - Dacă în situațiile financiare anuale individuale se înregistrează fond comercial negativ, tratamentul acestuia este cel prevăzut la pct. 551.Amortizare181. - Imobilizările necorporale se amortizează în condițiile prevăzute la pct. 182-186.182. - (1) Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe durata de utilizare sau pe perioada contractului, după caz.(2) În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depășește 5 ani, durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu poate depăși 10 ani.183. - (1) În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum 5 ani. Totuși, în cazurile excepționale în care durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, entitățile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste 5 ani, cu condiția ca această perioadă să nu depășească 10 ani.(2) În notele explicative la situațiile financiare trebuie furnizate explicații privind perioada de amortizare a fondului comercial.(3) Atunci când pentru fondul comercial au fost constituite ajustări pentru depreciere potrivit pct. 142, cheltuiala cu amortizarea aferentă acestuia trebuie ajustată ulterior pentru a aloca valoarea contabilă astfel rezultată, pe o bază sistematică pe parcursul duratei rămase din perioada de amortizare stabilită pentru acel activ.184. - În situația în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.185. - (1) O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza cheltuielile de constituire. În această situație, cheltuielile de constituire trebuie amortizate în cadrul unei perioade de maximum 5 ani.(2) Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înființarea sau dezvoltarea unei entități (taxe și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea și vânzarea de acțiuni și obligațiuni, precum și alte cheltuieli de această natură, legate de înființarea și extinderea activității entității).(3) În situația în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.Avansuri și alte imobilizări necorporale186. - (1) În cadrul avansurilor și altor imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziționate de la terți pentru necesitățile proprii de utilizare, precum și rețete, formule, modele, proiecte și prototipuri.(2) Programele informatice, precum și celelalte imobilizări necorporale înregistrate la elementul "Alte imobilizări necorporale" se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deține.(3) În cazul programelor informatice achiziționate împreună cu licențele de utilizare, dacă se poate efectua o separare între cele două active, acestea sunt contabilizate și amortizate separat.(4) Prețul plătit pentru contractele de clienți transferate între entități cu titlu oneros se recunoaște la "Alte imobilizări necorporale", în condițiile în care clienții respectivi vor continua relațiile cu entitatea. Pentru recunoașterea ca activ a prețului plătit (cost de achiziție) aferent contractelor astfel achiziționate, acestea trebuie identificate (număr contract, denumire client, durată contract), iar entitatea trebuie să dispună de mijloace prin care să controleze relațiile cu clienții, astfel încât să poată controla beneficiile economice viitoare preconizate, care rezultă din relația cu acei clienți. Activul imobilizat reprezentând costul de achiziție al contractelor respective se amortizează pe durata acestor contracte.Evaluarea la data bilanțului187. - O imobilizare necorporală trebuie prezentată în bilanț la valoarea de intrare, mai puțin ajustările cumulate de valoare.Cedarea188. - O imobilizare necorporală trebuie scoasă din evidență la cedare sau atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea ori din cedarea sa.189. - (1) În cazul scoaterii din evidență a unei imobilizări necorporale, sunt evidențiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării și alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.(2) În scopul prezentării în contul de profit și pierdere, câștigurile sau pierderile care apar odată cu încetarea utilizării sau ieșirea unei imobilizări necorporale se determină ca diferență între veniturile generate de ieșirea activului și valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, și trebuie prezentate ca valoare netă, ca venituri sau cheltuieli, după caz, în contul de profit și pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după caz.4.4.3. Imobilizări corporaleRecunoașterea imobilizărilor corporale190. - (1) Imobilizările corporale reprezintă active care:a) sunt deținute de o entitate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; șib) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.(2) În completarea prevederilor referitoare la imobilizări corporale, se aplică și prevederile subsecțiunii 4.4.4. "Active specifice unor domenii de activitate".191. - (1) Unele elemente de imobilizări corporale pot fi achiziționate din motive de siguranță sau legate de mediu. Achiziția unor astfel de imobilizări corporale, deși nu crește în mod direct beneficiile economice viitoare ale vreunui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei entități pentru a obține beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute ca active, deoarece dau posibilitatea unei entități să obțină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus față de ceea ce s-ar putea obține dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite.(2) Prin politicile contabile se stabilesc condițiile specifice pentru recunoașterea imobilizărilor corporale.(3) În vederea recunoașterii imobilizărilor corporale se impune utilizarea raționamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaștere pentru circumstanțele specifice entității. În unele cazuri, ar putea fi adecvat să fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matrițele, aparatele de măsură și control, uneltele și alte elemente similare, și să se aplice criteriile de recunoaștere a valorii agregate a acestora.(4) Piesele de schimb și echipamentul de service sunt, în general, contabilizate ca stocuri și recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când sunt consumate. Totuși, piesele de schimb importante și echipamentele de securitate sunt considerate imobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de un an.192. - Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt achiziționate împreună. O creștere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.193. - (1) Contabilitatea terenurilor se ține pe două categorii: terenuri și amenajări de terenuri.(2) În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidențiate pe următoarele subcategorii: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și altele.194. - În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct: investițiile imobiliare, activele biologice productive, precum și activele corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale. Pentru acestea se aplică regulile generale de recunoaștere, evaluare și amortizare, aplicabile imobilizărilor corporale.----------Pct. 194 a fost modificat de pct. 10 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.195. - Contabilitatea imobilizărilor în curs se ține distinct pentru imobilizările corporale, altele decât investițiile imobiliare, și investițiile imobiliare.196. - Sunt reflectate distinct în contabilitate acele imobilizări corporale cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 22 "Imobilizări corporale în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).Investiții imobiliare197. - (1) Investiția imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire - ori o parte a unei clădiri - sau ambele) deținută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obține venituri din chirii sau pentru creșterea valorii capitalului, ori ambele, decât pentru:a) a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri administrative; saub) a fi vândută pe parcursul desfășurării normale a activității.(2) O proprietate imobiliară utilizată de posesor este o proprietate imobiliară deținută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.198. - Următoarele constituie exemple de investiții imobiliare:a) terenurile deținute, mai degrabă, în scopul creșterii pe termen lung a valorii capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, pe parcursul desfășurării normale a activității;b) terenurile deținute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată. În cazul în care o entitate nu a hotărât dacă va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliară utilizată de posesor, fie în scopul vânzării pe termen scurt în cursul desfășurării normale a activității, atunci terenul este considerat ca fiind deținut în scopul creșterii valorii capitalului;c) o clădire aflată în proprietatea entității (sau deținută de entitate în temeiul unui contract de leasing financiar) și închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;d) o clădire care este liberă, dar care este deținută pentru a fi închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operațional;e) proprietățile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării viitoare ca investiții imobiliare.199. - Următoarele constituie exemple de elemente care nu sunt investiții imobiliare:a) proprietățile imobiliare deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității sau în procesul de construcție ori de amenajare în vederea unei astfel de vânzări, de exemplu, proprietățile imobiliare dobândite cu scopul exclusiv de a fi cedate ulterior, în viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate și revândute. Acestea reprezintă, din punct de vedere contabil, stocuri;b) proprietățile imobiliare care sunt în curs de construire sau amenajare în numele unor terțe părți. Acestea reprezintă pentru entitate servicii în curs de execuție;c) proprietățile imobiliare utilizate de posesor, incluzând (printre altele) proprietățile deținute în scopul utilizării lor viitoare ca proprietăți imobiliare utilizate de posesor, proprietățile deținute în scopul amenajării viitoare și utilizării ulterioare ca proprietăți imobiliare utilizate de posesor, proprietățile utilizate de salariați (indiferent dacă aceștia plătesc sau nu chirie la cursul pieței) și proprietățile imobiliare utilizate de posesor care urmează a fi cedate.200. - Anumite proprietăți includ o parte care este deținută pentru a fi închiriată sau cu scopul creșterii valorii capitalului și o altă parte care este deținută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative. Dacă aceste părți pot fi vândute separat (sau închiriate separat în temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizează separat. Dacă părțile nu pot fi vândute separat, proprietatea imobiliară constituie o investiție imobiliară doar în cazul în care o parte nesemnificativă este deținută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau în scopuri administrative.201. - (1) În unele situații, o entitate furnizează servicii auxiliare ocupanților unei proprietăți imobiliare pe care o deține. O entitate tratează o astfel de proprietate imobiliară ca investiție imobiliară, dacă respectivele servicii reprezintă o componentă nesemnificativă a întregului contract. Un exemplu este situația în care proprietarul unei clădiri de birouri furnizează servicii de pază și întreținere locatarilor care ocupă clădirea.(2) În alte situații, serviciile furnizate reprezintă o componentă semnificativă. De exemplu, dacă o entitate are în proprietate și administrează un hotel, serviciile furnizate oaspeților reprezintă o componentă semnificativă a întregului contract. Prin urmare, un hotel administrat de proprietar reprezintă mai degrabă o proprietate imobiliară utilizată de posesor decât o investiție imobiliară.202. - Pentru a stabili dacă o proprietate imobiliară constituie o investiție imobiliară este nevoie de raționament profesional. Entitățile trebuie să elaboreze criterii astfel încât să își poată exercita în mod consecvent raționamentul, în conformitate cu definiția investiției imobiliare.203. - În anumite cazuri, o entitate poate avea o proprietate imobiliară care este închiriată și ocupată de societatea-mamă sau de o altă filială. Proprietatea imobiliară nu îndeplinește condițiile unei investiții imobiliare în situațiile financiare anuale consolidate, deoarece proprietatea imobiliară în cauză este, din punctul de vedere al grupului, o proprietate imobiliară utilizată de posesor. Cu toate acestea, din punctul de vedere al entității care o deține, proprietatea imobiliară este o investiție imobiliară dacă corespunde definiției de la pct. 197 alin. (1).204. - Transferurile în sau din categoria investițiilor imobiliare trebuie făcute dacă și numai dacă există o modificare a utilizării, evidențiată de:a) începerea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria investițiilor imobiliare în categoria proprietăților imobiliare utilizate de posesor;b) abrogată;----------Lit. b) a pct. 204 a fost abrogată de pct. 11 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.c) încheierea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria proprietăților imobiliare utilizate de posesor în categoria investițiilor imobiliare; saud) abrogată.----------Lit. d) a pct. 204 a fost abrogată de pct. 11 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.205. - În cazul în care o entitate decide să cedeze o investiție imobiliară, cu sau fără amenajări suplimentare, entitatea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiție imobiliară până în momentul în care aceasta este scoasă din evidență.----------Pct. 205 a fost modificat de pct. 12 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Dispoziții tranzitorii206. - La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, entitățile stabilesc, pe baza politicilor contabile și a raționamentului profesional, care dintre proprietățile imobiliare deținute îndeplinesc condițiile pentru a fi încadrate la investiții imobiliare.Active biologice productive207. - (1) În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct activele biologice productive.(2) Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice de natura stocurilor; de exemplu, animalele de lapte, vița-de-vie, pomii fructiferi și copacii din care se obține lemn de foc, dar care nu sunt tăiați. Activele biologice productive nu sunt produse agricole ci, mai degrabă, sunt active autoregeneratoare.208. - Un activ biologic este un animal viu sau o plantă vie.209. - O entitate recunoaște un activ biologic dacă și numai dacă:a) entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute;b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului să revină entității; șic) valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.210. - În activitatea agricolă, controlul poate fi evidențiat, de exemplu, prin dreptul de proprietate asupra vitelor sau prin însemnarea ori marcarea vitelor în alt mod în momentul achiziției, nașterii sau înțărcării. Beneficiile viitoare sunt estimate, în mod normal, prin evaluarea caracteristicilor fizice semnificative aferente acestora.211. - Activele biologice sunt adesea atașate fizic de terenul pe care se află (de exemplu, copacii dintr-o plantație forestieră). Este posibil ca pentru activele biologice care sunt atașate de teren să nu existe o piață separată, dar să existe o piață activă pentru activele combinate, adică pentru activele biologice, terenul viran și amenajările acestuia, considerate ca un întreg. O entitate poate să utilizeze informații referitoare la activele combinate pentru a evalua valoarea justă a activelor biologice. De exemplu, valoarea justă a terenului viran și a amenajărilor acestuia poate fi dedusă din valoarea justă a activelor combinate pentru a stabili valoarea justă a activelor biologice.Imobilizări deținute în baza unui contract de leasing212. - (1) Imobilizările corporale deținute în baza unui contract de leasing se evidențiază în contabilitate în funcție de prevederile contractelor încheiate între părți, precum și legislația în vigoare.(2) Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operațional se efectuează la începutul contractului.(3) Contabilizarea contractelor de leasing se efectuează ținând cont de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză, și nu numai de forma juridică a contractelor.213. - (1) În înțelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificații:a) contract de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăți sau serii de plăți, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită;b) leasing financiar este operațiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile și avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului;c) leasing operațional este operațiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.(2) Un contract de leasing este recunoscut ca leasing financiar dacă îndeplinește cel puțin una dintre următoarele condiții:a) leasingul transferă locatarului titlul de proprietate asupra bunului până la sfârșitul duratei contractului de leasing;b) locatarul are opțiunea de a cumpăra bunul la un preț estimat a fi suficient de mic în comparație cu valoarea justă la data la care opțiunea devine exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că opțiunea va fi exercitată;c) durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viață economică a bunului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat;d) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puțin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziționat bunul de către finanțator, respectiv costul de achiziție;e) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fără modificări majore.214. - (1) Înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operațional, de către locator/finanțator.(2) În cazul leasingului financiar, achizițiile de către locatar de bunuri imobile și mobile sunt tratate ca investiții în imobilizări, fiind supuse amortizării pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale locatarului.(3) În cazul leasingului operațional, bunurile sunt supuse amortizării de către locator, pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.215. - (1) Reflectarea în contabilitatea locatarilor a activelor aferente operațiunilor de leasing financiar se efectuează cu ajutorul conturilor de imobilizări necorporale și imobilizări corporale.(2) Dobânzile de plătit corespunzătoare datoriilor din operațiuni de leasing financiar se înregistrează în contabilitatea locatarilor periodic, conform contabilității de angajamente, în contrapartida contului de cheltuieli. Dobânda de plătit, aferentă perioadelor viitoare, se evidențiază în conturi în afara bilanțului (contul 8051 "Dobânzi de plătit").216. - (1) Locatorul are recunoscute în contabilitate bunurile date în regim de leasing financiar drept creanțe imobilizate.(2) Dobânzile de primit corespunzătoare creanțelor din operațiuni de leasing financiar se înregistrează în contabilitatea locatorului periodic, conform contabilității de angajamente, în contrapartida contului de venituri.(3) La recunoașterea în contabilitate a contractelor de leasing financiar trebuie avută în vedere legislația care reglementează categoriile de entități care pot derula asemenea operațiuni.217. - (1) La contabilizarea operațiunilor de leasing operațional, locatorul trebuie să prezinte bunurile date în regim de leasing operațional în conturile de imobilizări necorporale și imobilizări corporale, în conformitate cu natura acestora.(2) Sumele încasate sau de încasat se înregistrează în contabilitatea locatorului ca un venit în contul de profit și pierdere, conform contabilității de angajamente.218. - (1) În contabilitatea locatarului, bunurile luate în leasing operațional sunt evidențiate în conturi de evidență din afara bilanțului.(2) Sumele plătite sau de plătit se înregistrează în contabilitatea locatarului ca o cheltuială în contul de profit și pierdere, conform contabilității de angajamente.219. - O tranzacție de vânzare a unui activ pe termen lung și de închiriere a aceluiași activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcție de clauzele contractului de leasing, astfel:a) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacția reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanțare locatarului, activul având rol de garanție.Entitatea beneficiară a finanțării (locatarul) nu va recunoaște în contabilitate operațiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condițiile de recunoaștere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă anterior operațiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.Operațiunea de finanțare va fi evidențiată prin articolul contabil512 "Conturi curente la bănci" = 167 "Alte împrumuturi și datorii asimilate",urmând ca dobânda și alte costuri ale finanțării, potrivit contractelor încheiate, să fie înregistrate conform prezentelor reglementări.Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adăugată, au loc două operațiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuată de locatar, și operațiunea de leasing, efectuată de locator, pentru care taxa pe valoarea adăugată se evidențiază potrivit legii;b) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are ca rezultat un leasing operațional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacție de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidență a activului și a sumelor încasate sau de încasat și a taxei pe valoarea adăugată pentru operațiunile taxabile, conform prevederilor legale.Operațiunea de închiriere a activului în regim de leasing operațional se contabilizează de utilizator conform prezentelor reglementări, respectiv pe seama contului de profit și pierdere.220. - (1) În vederea întocmirii situațiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate în leasing financiar sau operațional inventariază și transmit societății de leasing lista bunurilor deținute în baza contractelor de leasing.(2) În condițiile prevăzute la cap. 6 "Note explicative la situațiile financiare anuale", entitățile contractante care au efectuat operațiuni de leasing și leaseback trebuie să prezinte în notele explicative la situațiile financiare anuale informații referitoare la operațiunile derulate.Stimulente acordate la încheierea sau la renegocierea unor contracte221. - La negocierea sau la renegocierea unui leasing operațional, locatorul îi poate oferi locatarului anumite stimulente pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans în numerar către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizări ale activului în regim de leasing și costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ca, în perioadele inițiale ale duratei contractului de leasing, locatarul să plătească o chirie mai mică sau să nu plătească deloc.222. - (1) Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operațional nou sau reînnoit trebuie recunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestației convenite pentru utilizarea activului în regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de forma sau de momentul în care se face plata.(2) Stimulentele dintr-un leasing operațional se referă la contraprestația pentru utilizarea bunului în sistem de leasing. Costurile suportate de locator drept stimulente pentru încheierea unui nou contract de leasing sau pentru reînnoirea unuia existent nu se consideră ca făcând parte din costurile inițiale care sunt adăugate la valoarea contabilă a activului în sistem de leasing.(3) De exemplu, în cazul încheierii unui nou contract de leasing pentru care, drept stimulent acordat locatarului pentru participarea la noul contract de leasing, locatorul este de acord să plătească costurile de reamplasare ale locatarului, să contribuie la plata unor cheltuieli de amenajare/modernizare efectuate de locatar sau este de acord ca pentru o perioadă să nu încaseze nicio chirie de la locatar (acordarea unei perioade de grație), atât locatorul, cât și locatarul vor recunoaște valoarea netă a contraprestației, de-a lungul duratei contractului de leasing, utilizând o singură metodă de amortizare.223. - (1) Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată a costului stimulentelor drept o diminuare a venitului din leasing pe durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepția cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eșalonarea în timp a beneficiului activului în sistem de leasing.(2) Locatarul trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepția cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eșalonarea în timp a beneficiului locatarului rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing.224. - Prevederile pct. 223 referitoare la suportarea liniară a cheltuielilor, respectiv a veniturilor, pe durata contractului, se aplică și în cazul stimulentelor acordate cu ocazia încheierii de contracte de închiriere sau de alte contracte care presupun acordarea de stimulente pentru atragerea chiriașilor. (la 01-02-2017, Punctul 224 din Sectiunea 4.4 , Capitolul 4 a fost modificat de Punctul 3, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) Dispoziții tranzitorii225. - Prevederile pct. 223 și 224 nu se aplică pentru contractele în derulare la data trecerii la aplicarea prezentelor reglementări.Evaluarea inițială a imobilizărilor corporale226. - (1) O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată inițial la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcție de modalitatea de intrare în entitate.(2) Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcția unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:a) costurile reprezentând salariile angajaților, contribuțiile legale și alte cheltuieli legate de acestea, care rezultă direct din construcția imobilizării corporale;b) cheltuieli materiale;c) costurile de amenajare a amplasamentului;d) costurile inițiale de livrare și manipulare;e) costurile de instalare și asamblare;f) cheltuieli de proiectare și pentru obținerea autorizațiilor;g) costurile de testare a funcționării corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasamentul și condiția de funcționare (cum ar fi eșantioanele produse la testarea echipamentului). Din punct de vedere contabil, cheltuielile reprezentând costuri de testare și veniturile menționate mai sus se înregistrează distinct, în funcție de natura acestora, diferența dintre cheltuielile și veniturile respective urmând a fi înregistrată apoi pe seama activului în curs de construcție (articol contabil 231 «Imobilizări corporale în curs de execuție» = 722 «Venituri din producția de imobilizări corporale»); (la 01-02-2017, Litera g) din Sectiunea 4.4 , Capitolul 4 a fost modificată de Punctul 4, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) h) onorariile profesionale plătite avocaților și experților, precum și comisioanele achitate în legătură cu activul etc.(3) Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizări corporale sunt:a) costurile de deschidere a unei noi instalații;b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile în materie de publicitate și activități promoționale);c) costurile de desfășurare a unei activități într-un loc nou sau cu o nouă clasă de clienți (inclusiv costurile de instruire a personalului);d) costurile administrative și alte cheltuieli generale de regie;e) costurile reamplasării sau reorganizării parțiale sau totale a activităților entității.(4) În cazul în care o clădire este demolată pentru a fi construită o alta, cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute după natura lor, fără a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Același tratament contabil se aplică și cheltuielilor reprezentând valoarea neamortizată a clădirii demolate sau costul activului respectiv, atunci când acesta este evidențiat ca stoc.(5) În costul unei imobilizări corporale sunt incluse și costurile estimate inițial cu demontarea și mutarea acesteia la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil și entitatea are o obligație legată de demontare, mutare a imobilizării corporale și de refacere a amplasamentului.(6) Costurile estimate cu demontarea și mutarea imobilizării corporale, precum și cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondență cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea").Cheltuieli ulterioare227. - (1) Cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală sunt cheltuieli ale perioadei în care sunt efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcție de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influența asupra duratei de viață rămase a imobilizărilor), potrivit criteriilor generale de recunoaștere.(2) Entitatea stabilește prin politicile contabile criteriile în funcție de care cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu imobilizările corporale majorează valoarea acestora sau se evidențiază în contul de profit și pierdere.228. - Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locație de gestiune, administrare sau alte contracte similare se evidențiază în contabilitatea entității care le-a efectuat, la imobilizări corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcție de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.229.(1) Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate de timp.----------Alin. (1) al pct. 229 a fost modificat de pct. 13 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(2) Entitatea recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părții înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat de entitate, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere pentru imobilizările corporale. Cu această ocazie sunt avute în vedere prevederile pct. 242 alin. (2).230. - (1) În cazul inspecțiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate pentru depistarea defecțiunilor, la momentul efectuării fiecărei inspecții generale, costul acesteia poate fi recunoscut drept cheltuială sau în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaștere. În cazul recunoașterii costului inspecției ca o componentă a activului, valoarea componentei se amortizează pe perioada dintre două inspecții planificate.(2) Prevederile referitoare la posibilitatea recunoașterii costurilor cu revizii și inspecții drept componente ale imobilizărilor corporale se aplică în cazul imobilizărilor corporale ale căror costuri de inspecție și revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane, nave maritime și fluviale, echipamente complexe, conform politicilor contabile aprobate.(3) Costul reviziilor și inspecțiilor curente, altele decât cele recunoscute ca o componentă a imobilizării, reprezintă cheltuieli ale perioadei.----------Alin. (3) al pct. 230 a fost modificat de pct. 14 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.231. - (1) Imobilizările în curs de execuție reprezintă investițiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producție sau costul de achiziție, după caz.(2) Imobilizările în curs de execuție se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a acestora, după caz.(3) Costul unei imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleași principii ca și pentru un activ achiziționat. Astfel, dacă entitatea produce active similare, în scopul comercializării, în cadrul unor tranzacții normale, atunci costul activului este, de obicei, același cu costul de construire a acelui activ destinat vânzării. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum și pierderile care au apărut în cursul construcției în regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale232. - Provizioanele reprezentând datorii existente din dezafectare, restaurare sau de natură similară sunt recunoscute ca parte a costului unui element de imobilizări corporale.233. - (1) Provizioanele pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea se constituie atunci când există obligația de a demola, înlătura și restaura elemente de imobilizări corporale.(2) Costurile de demolare și înlăturare a imobilizării corporale și de restaurare a zonei în care aceasta s-a aflat reprezintă obligație pentru care o entitate suportă cheltuieli fie la momentul dobândirii imobilizării corporale, fie ca o consecință a faptului că a utilizat-o pentru o anumită perioadă de timp.234. - Modificările în evaluarea datoriilor existente din dezafectare, restaurare și de natură similară se contabilizează potrivit pct. 235 sau 236, după cum activul aferent este evaluat la cost sau la valoare reevaluată.235. - (1) Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul bazat pe cost:a) sub rezerva respectării condițiilor de la lit. b), modificările datoriilor trebuie adăugate la costul activului sau trebuie deduse din costul acestuia în perioada curentă;b) valoarea dedusă din costul activului nu trebuie să depășească valoarea sa contabilă. Dacă o scădere a datoriei depășește valoarea contabilă a activului, excedentul trebuie recunoscut imediat în profit sau pierdere;c) dacă ajustarea generează o mărire a costului unui activ, entitatea trebuie să analizeze dacă activul este supraevaluat. Dacă există un astfel de indiciu, entitatea trebuie să analizeze dacă este necesară contabilizarea vreunei pierderi din depreciere.(2) Ca urmare a aplicării prevederilor prezentului punct, cheltuiala cu amortizarea activului trebuie ajustată ulterior pentru a aloca valoarea contabilă astfel rezultată, pe o bază sistematică pe parcursul duratei rămase din perioada de amortizare stabilită pentru acel activ.236. - Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul reevaluării:a) modificările datoriei ajustează rezerva din reevaluare, astfel:(i) sub rezerva respectării condițiilor de la lit. b), o scădere a datoriei majorează rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepția cazului în care ea trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere în măsura în care reia o reducere din reevaluarea aceluiași activ, care a fost recunoscută anterior drept cheltuială;----------Lit. (i) de la lit. a) a pct. 236 a fost modificată de pct. 15 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(ii) o creștere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere, exceptând cazul în care reduce rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, în limita oricărui sold creditor existent pentru acel activ;b) în cazul în care o scădere a datoriei depășește valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat în contul de profit și pierdere;c) o modificare a datoriei este un indiciu că activul ar putea să necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul că valoarea contabilă nu diferă semnificativ de cea care ar fi determinată utilizându-se valoarea justă la finalul perioadei de raportare. Dacă este necesară o reevaluare, toate activele din acea categorie trebuie reevaluate.Evaluarea la data bilanțului237. - (1) O imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanț la valoarea de intrare, mai puțin ajustările cumulate de valoare.(2) În conturile 6813 "Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor", respectiv 7813 "Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor" se evidențiază numai deprecierile aferente imobilizărilor corporale a căror evidență este efectuată la cost și nu la valoare reevaluată.Amortizarea238. - (1) Amortizarea se stabilește prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare, respectiv asupra valorii reevaluate a imobilizărilor.(2) Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează începând cu luna următoare punerii în funcțiune și până la recuperarea integrală a valorii lor. La stabilirea amortizării imobilizărilor corporale sunt avute în vedere duratele de utilizare economică și condițiile de utilizare a acestora.(3) Duratele de amortizare din contabilitate, stabilite potrivit politicilor contabile, pot fi diferite de duratele de amortizare utilizate de entități pentru scopuri fiscale.(4) În cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, în funcție de politica contabilă adoptată, entitatea înregistrează în contabilitate o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată.(4^1) Prevederile alin. (4) se aplică și în cazul investițiilor imobiliare pentru care nu au fost găsiți încă chiriași. (la 01-02-2017, Sectiunea 4.4 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 5, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) (5) O modificare semnificativă a condițiilor de utilizare, cum ar fi numărul de schimburi în care este utilizat activul, precum și în cazul efectuării unor investiții sau reparații, altele decât cele determinate de întreținerile curente, sau învechirea unei imobilizări corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, în cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, folosirea lor fiind întreruptă pe o perioadă îndelungată, poate fi justificată revizuirea duratei de amortizare.(6) În cazurile menționate la alin. (5), inclusiv în situația prevăzută la pct. 100, durata de amortizare stabilită inițial se poate modifica, această reestimare conducând la o nouă cheltuială cu amortizarea pe perioada rămasă de utilizare.239. - (1) Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau în locație de gestiune se calculează și se înregistrează în contabilitate de către entitatea care le are în proprietate.(2) Investițiile efectuate la imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locație de gestiune, administrare sau alte contracte similare se supun amortizării pe durata contractului respectiv. La expirarea contractului, valoarea investițiilor efectuate și a amortizării corespunzătoare se cedează proprietarului imobilizării. În funcție de clauzele cuprinse în contractele încheiate, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altă modalitate de cedare. Înregistrarea în contabilitate a operațiunilor se efectuează conform prezentelor reglementări.240. - (1) Entitățile amortizează imobilizările corporale utilizând una dintre următoarele metode de amortizare:a) amortizarea liniară realizată prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora;b) amortizarea degresivă, care constă în multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un anumit coeficient, caz în care poate fi avută în vedere legislația în vigoare;c) amortizarea accelerată, care constă în includerea, în primul an de funcționare, în cheltuielile de exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării. Amortizările anuale pentru exercițiile financiare următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportare la numărul de ani de utilizare rămași. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie corelată cu modul de utilizare a activului și, întrucât în cazuri rare o imobilizare corporală se consumă în primul an în procent de până la 50%, rezultă că metoda de amortizare accelerată este mai puțin utilizată în scopuri contabile;d) amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică utilizarea unei asemenea metode de amortizare.(2) Metoda de amortizare folosită trebuie să reflecte modul în care beneficiile economice viitoare ale unui activ se așteaptă să fie consumate de entitate.(3) Metoda de amortizare se aplică de o manieră consecventă pentru toate activele de aceeași natură și având condiții de utilizare identice, elemente stabilite în funcție de politica contabilă adoptată.(4) Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci când aceasta este determinată de o eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale.(5) Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate pe seama conturilor de cheltuieli.241. - (1) Terenurile nu se amortizează.(2) Investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor și pentru alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin includerea în cheltuielile de exploatare potrivit politicilor contabile aprobate, pe baza duratelor de viață utilă ale acestora.Cedarea și casarea242. - (1) O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidență la cedare sau casare, atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea sa ulterioară.(2) Dacă o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unei imobilizări corporale costul unei înlocuiri parțiale (înlocuirea unei componente), atunci ea scoate din evidență valoarea contabilă a părții înlocuite, cu amortizarea aferentă, dacă dispune de informațiile necesare.243. - (1) În cazul scoaterii din evidență a unei imobilizări corporale, sunt evidențiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării și alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.(2) În scopul prezentării în contul de profit și pierdere, câștigurile sau pierderile obținute în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca diferență între veniturile generate de scoaterea din evidență și valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta și trebuie prezentate ca valoare netă, la venituri sau cheltuieli, după caz, în contul de profit și pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după caz.Compensații de la terți244. - (1) În cazul distrugerii totale sau parțiale a unor imobilizări corporale, creanțele sau sumele compensatorii încasate de la terți, legate de acestea, precum și achiziționarea sau construcția ulterioară de active noi sunt operațiuni economice distincte și trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.Astfel, deprecierea activelor se evidențiază la momentul constatării acesteia, iar dreptul de a încasa compensațiile se evidențiază pe seama veniturilor conform contabilității de angajamente, în momentul stabilirii acestuia.(2) Exemple de asemenea compensații pot fi înregistrate în următoarele situații:a) sume încasate/de încasat de la companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizări corporale cauzată, de exemplu, de dezastre naturale sau furt;b) sume acordate de Guvern, în schimbul unor imobilizări corporale, de exemplu, terenuri care au fost expropriate.4.4.4. Active specifice unor domenii de activitate4.4.4.1. Active de explorare și evaluare a resurselor minerale245. - (1) În cazul în care cheltuielile de explorare și evaluare a resurselor minerale sunt recunoscute ca activ, se aplică prevederile pct. 246-253.(2) Amortizarea activelor respective se stabilește în funcție de durata de viață utilă corespunzătoare acestora.246. - (1) Cheltuielile de explorare și evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de entitate în legătură cu explorarea și evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică și viabilitatea comercială ale extracției resurselor minerale să fie demonstrate. Pentru a determina dacă aceste cheltuieli se recunosc ca imobilizări, o entitate ia în considerare gradul în care cheltuiala poate fi asociată cu descoperirea resurselor minerale.(2) Explorarea și evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea resurselor minerale, inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale și resurse similare neregenerative, după ce entitatea a obținut drepturile legale de a explora într-o anumită zonă, precum și la determinarea fezabilității tehnice și a viabilității comerciale ale extracției resurselor minerale.247. - O entitate trebuie să stabilească o politică contabilă specificând ce cheltuieli sunt recunoscute drept active de explorare și evaluare și trebuie să aplice acea politică în mod consecvent. Pentru a face această determinare, entitatea ia în considerare gradul în care cheltuiala poate fi asociată cu descoperirea unor resurse minerale specifice. Următoarele sunt exemple de cheltuieli care ar putea fi incluse în evaluarea inițială a activelor de explorare și evaluare (lista nu este exhaustivă):a) achiziționarea drepturilor de a explora;b) studii topografice, geologice, geochimice și geofizice;c) foraje de explorare;d) săpături;e) eșantionare; șif) activități în legătură cu evaluarea fezabilității tehnice și a viabilității comerciale ale extracției unei resurse minerale.248. - O entitate nu va înregistra ca active de natura cheltuielilor de explorare și evaluare a resurselor minerale cheltuielile angajate:a) înainte de explorarea și evaluarea resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut loc înainte de momentul în care entitatea a obținut dreptul legal de a explora o anumită zonă;b) după ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnică și viabilitatea comercială ale extracției unei resurse minerale.249. - Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu vor fi recunoscute drept active de explorare și evaluare.250. - Prevederile referitoare la reevaluarea imobilizărilor corporale se aplică și activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale.Clasificarea și reclasificarea activelor de explorare și evaluare251. - (1) O entitate trebuie să clasifice activele de explorare și evaluare drept active corporale sau necorporale conform naturii activelor dobândite și trebuie să aplice în mod consecvent această clasificare.(2) Unele active recunoscute sunt tratate drept active necorporale (de exemplu, drepturile de forare), în timp ce altele sunt corporale (de exemplu, vehiculele și instalațiile de forare).252. - (1) Un activ de explorare și evaluare nu trebuie să mai fie clasificat ca atare atunci când fezabilitatea tehnică și viabilitatea comercială ale extracției unei resurse minerale pot fi demonstrate. În acest scop, activele de explorare și evaluare se înregistrează pe seama conturilor corespunzătoare de imobilizări necorporale, respectiv corporale, după caz.(2) Activele de explorare și evaluare trebuie evaluate pentru depreciere și orice pierdere din depreciere trebuie recunoscută înainte de reclasificare.Deprecierea activelor de explorare și evaluare253. - Unul sau mai multe din următoarele fapte și împrejurări indică faptul că o entitate trebuie să analizeze și să înregistreze, dacă este cazul, o ajustare pentru deprecierea activelor de explorare și evaluare:a) durata pentru care entitatea are dreptul de a explora o anumită zonă a expirat în decursul perioadei sau va expira în viitorul apropiat și nu se preconizează reînnoirea;b) nu sunt prevăzute în buget cheltuielile necesare pentru explorarea în continuare și pentru evaluarea resurselor minerale în acea zonă;c) explorarea și evaluarea resurselor minerale dintr-o anumită zonă nu au dus la descoperirea unor cantități de resurse minerale viabile din punct de vedere comercial, iar entitatea a decis să întrerupă aceste activități în zona respectivă;d) există suficiente date care să indice că, deși este posibilă o dezvoltare în zona respectivă, este puțin probabil ca valoarea contabilă a activului de explorare și evaluare să fie complet recuperată în urma valorificării sau vânzării etc.4.4.4.2. Costuri de descopertă recunoscute ca active254. - (1) Descoperta reprezintă activitatea de îndepărtare a sterilului (pământul extras), desfășurată de entități care desfășoară operațiuni de minerit la suprafață, pentru a obține accesul la zăcăminte de minereu. O entitate minieră poate continua să îndepărteze pământul extras și să suporte costuri de descopertă și în etapa de producție a minei.(2) Ca urmare a operațiunii de descopertă din etapa de producție, entitatea poate înregistra două beneficii din activitatea de descopertă: minereu care poate fi folosit pentru a produce stocuri și un acces mai bun la cantități suplimentare de material care vor fi exploatate în viitor.255. - (1) Costurile aferente activității de descopertă reprezintă stocuri dacă beneficiul din activitatea de descopertă este realizat sub forma stocurilor produse.(2) În măsura în care beneficiul îl constituie accesul îmbunătățit la minereu, entitatea recunoaște aceste costuri ca un activ imobilizat dacă se îndeplinesc toate condițiile următoare:a) este probabil ca beneficiul economic viitor (accesul mai bun la filon) asociat activității de descopertă să revină entității;b) entitatea poate identifica componenta filonului la care accesul a cunoscut o îmbunătățire; șic) costurile aferente activității de descopertă asociate acelei componente pot fi evaluate în mod credibil.256. - Activul imobilizat aferent activității de descopertă trebuie să fie contabilizat ca element suplimentar sau ca o îmbunătățire a unui activ existent. Ca urmare, activul imobilizat aferent activității de descopertă va fi contabilizat ca parte a unui activ existent, și nu ca un activ de sine stătător.257. - (1) Clasificarea activului aferent activității de descopertă ca imobilizare corporală sau necorporală se efectuează în funcție de natura activului existent.(2) Natura imobilizării, respectiv corporală sau necorporală, va fi determinată pe baza naturii activului de bază aferent existent.Evaluarea inițială a activului imobilizat aferent activității de descopertă258. - (1) Entitatea evaluează inițial activul imobilizat aferent activității de descopertă la cost, acesta reprezentând cumularea costurilor suportate direct pentru efectuarea activității de descopertă prin intermediul căreia se îmbunătățește accesul la componenta de minereu identificată, plus o alocare a cheltuielilor de regie direct atribuibile.(2) Costurile aferente operațiunilor ocazionale, dar care nu sunt necesare pentru ca activitatea de descopertă din etapa de producție să continue conform planului, nu trebuie incluse în costurile activului aferent activității de descopertă. Nu sunt incluse în costul activului nici despăgubirile plătite celor expropriați pentru a se putea înainta cu explorarea minieră.259. - Atunci când costurile activului aferent activității de descopertă și stocurile produse nu sunt identificabile în mod distinct, entitatea trebuie să aloce costurile de descopertă din etapa de producție între stocurile produse și activul imobilizat aferent activității de descopertă, utilizând o bază de alocare întemeiată pe o evaluare relevantă a producției. Această evaluare a producției trebuie să fie calculată pentru componenta identificată a filonului și trebuie să fie utilizată ca punct de referință pentru a identifica în ce măsură a avut loc activitatea suplimentară de generare a unui beneficiu viitor. Exemple de astfel de evaluări includ:a) costul stocurilor produse comparativ cu costul preconizat;b) volumul de steril extras comparativ cu volumul preconizat, pentru un volum dat de producție de minereu; șic) conținutul mineral al minereului extras comparativ cu conținutul mineral preconizat că va fi extras, pentru o cantitate dată de minereu produs.Evaluarea ulterioară a activului imobilizat aferent activității de descopertă260. - După recunoașterea inițială, activul imobilizat aferent activității de descopertă trebuie să fie contabilizat la costul său ori la valoarea reevaluată minus amortizarea și pierderile prin depreciere, la fel ca activul existent din care face parte. De exemplu, dacă activul existent este evaluat pe baza costului, atunci activul aferent activității de descopertă va fi, de asemenea, evaluat pe baza costului.261. - Activul imobilizat aferent activității de descopertă se amortizează în mod sistematic pe durata de viață utilă preconizată a componentei identificate a filonului la care se îmbunătățește accesul în urma activității de descopertă. Amortizarea se efectuează prin metoda unității de producție, cu excepția cazurilor în care altă metodă este mai adecvată.Dispoziții tranzitorii262. - La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, orice sold al activelor recunoscute anterior, care au rezultat în urma activității de descopertă efectuate în etapa de producție, trebuie să fie recunoscut conform prevederilor prezentei subsecțiuni în măsura în care la acea dată există rămasă o componentă identificabilă a filonului cu care acestea se pot asocia. Aceste solduri se amortizează pe durata de viață utilă preconizată rămasă a componentei identificate a filonului, componentă asociată fiecărui predecesor al activului de descopertă.263. - În cazul în care nu există o componentă identificabilă a filonului căreia să-i fie asociată respectiva sumă, contravaloarea corespunzătoare se recunoaște în rezultatul reportat (contul 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene").4.4.5. Imobilizări financiare264. - (1) Imobilizările financiare cuprind acțiunile deținute la entitățile afiliate, împrumuturile acordate entităților afiliate, acțiunile deținute la entități asociate și entități controlate în comun, împrumuturile acordate entităților asociate și entităților controlate în comun, alte investiții deținute ca imobilizări, alte împrumuturi.(2) Diferența dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entități, precum și diferența dintre valoarea participațiilor primite ca urmare a participării cu active pe termen scurt (creanțe) și valoarea activelor care fac obiectul participației se înregistrează pe seama veniturilor (contul 768 "Alte venituri financiare"), la data dobândirii acelor titluri.(3) Acțiunile și alte imobilizări financiare primite fără plată, potrivit legii, se evidențiază în conturile de active și venituri (contul 768 "Alte venituri financiare").(3^1) Acțiunile primite de entitate ca urmare a încorporării rezervelor sau a primelor de capital, în capitalul social al societății la care sunt deținute participațiile, se evidențiază în contabilitate pe seama conturilor de active corespunzătoare naturii participației deținute, respectiv de rezerve (contul 106 «Rezerve»). La cedarea acțiunilor respective, contravaloarea rezervelor corespunzătoare se transferă la venituri (articol contabil 106 «Rezerve» = 768 «Alte venituri financiare»).----------Alin. (3^1) al pct. 264 a fost introdus de pct. 16 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(4) În categoria altor investiții deținute ca imobilizări se evidențiază distinct certificatele de emisii de gaze cu efect de seră, precum și certificatele verzi prezentate la subsecțiunea 4.5.4. "Contabilitatea certificatelor verzi".265. - (1) La alte creanțe imobilizate se cuprind garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de entitate la terți.(2) În conturile de creanțe imobilizate reprezentând împrumuturi acordate se înregistrează sumele acordate terților în baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobânzi, potrivit legii.(3) Entitățile care au evidențiate în contul de creanțe imobilizate creanțe imobilizate cu scadența mai mare de un an, vor prezenta în bilanț, la imobilizări financiare, numai partea cu scadența mai mare de 12 luni, diferența urmând a fi reflectată la creanțe.Evaluarea inițială266. - Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție.Evaluarea la data bilanțului267. - Imobilizările financiare se prezintă în bilanț la valoarea de intrare mai puțin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.  +  Secţiunea 4.5 Active circulante4.5.1. Prevederi generale referitoare la activele circulanteRecunoașterea activelor circulante268. - (1) Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:a) se așteaptă să fie realizat sau este deținut cu intenția de a fi vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entității;b) este deținut, în principal, în scopul tranzacționării;c) se așteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului; saud) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricționată.(2) Toate celelalte active reprezintă active imobilizate.(3) Ciclul de exploatare al unei entități reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea activelor care sunt destinate procesării și finalizarea acestora în numerar sau echivalente de numerar.(4) Echivalentele de numerar reprezintă investițiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în numerar și sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.269. - În categoria activelor circulante se cuprind:a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură;b) creanțe;c) investiții pe termen scurt;d) casa și conturi la bănci.Evaluarea activelor circulante270. - (1) Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziție sau costul de producție, după caz, cu respectarea prevederilor alin. (2).(2) Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de piață sau, în circumstanțe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanțului.271. - Evaluarea efectuată conform prevederilor de la pct. 270 alin. (2) nu poate fi continuată dacă motivele pentru care au fost făcute ajustările de valoare nu mai sunt aplicabile. Prin urmare, în situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe integral sau într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.4.5.2. Stocuri272. - (1) Stocurile sunt active circulante:a) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;b) în curs de producție în vederea vânzării în procesul desfășurării normale a activității; sauc) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.(2) În categoria stocurilor se cuprind și activele cu ciclu lung de fabricație, destinate vânzării (de exemplu, echipamente, nave, ansambluri sau complexuri de locuințe etc., realizate de entitățile ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea unor astfel de produse).(3) În cazul în care construcțiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.(4) Terenurile cumpărate în scopul construirii pe acestea de construcții destinate vânzării, se înregistrează la stocuri.273. - Abrogat.----------Pct. 273 a fost abrogat de pct. 17 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.274. - (1) În cazul în care un activ care a fost inițial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuințe destinate vânzării, valoarea terenului se evidențiază distinct la stocuri, la valoarea de înregistrare în contabilitate.(2) Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din reevaluare corespunzătoare acestuia se transferă în contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare".275. - În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuințe care inițial erau destinate vânzării și care ulterior își schimbă destinația, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terți, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinației, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentată de cost).276. - (1) În cadrul stocurilor se cuprind:a) mărfurile, și anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;b) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie transformată;c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;d) materialele de natura obiectelor de inventar;e) produsele, și anume:- semifabricatele, prin care se înțelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție (fază de fabricație) și care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții (faze de fabricație) sau se livrează terților;- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienților;- rebuturile, materialele recuperabile și deșeurile;- produsele agricole;f) activele biologice de natura stocurilor, așa cum sunt exemplificate la pct. 278 alin. (2);g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziționate sau fabricate, destinate produselor vândute și care în mod temporar pot fi păstrate de terți, cu obligația restituirii în condițiile prevăzute în contracte;h) producția în curs de execuție, reprezentând producția care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producției în curs de execuție se cuprind, de asemenea, serviciile și studiile în curs de execuție sau neterminate.i) ansamblurile sau complexurile de locuințe destinate vânzării. (la 01-02-2017, Sectiunea 4.5 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 6, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) (2) În cadrul stocurilor se includ și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, mașinile folosite numai ca material de demonstrație pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstrație au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări.(3) Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).Active biologice de natura stocurilor și produse agricole277. - (1) În înțelesul prezentelor reglementări, activitatea agricolă reprezintă administrarea de către o entitate a transformării biologice și recoltării activelor biologice (animale vii și plante vii) pentru vânzare sau pentru transformarea în produse agricole sau în active biologice suplimentare.(2) Transformarea biologică cuprinde procesele de creștere, degenerare (așa cum sunt exemplificate la pct. 282), producere și procreare care produc modificări calitative sau cantitative ale unui activ biologic.278. - (1) Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse agricole sau vândute ca active biologice.(2) Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt animalele destinate producției de carne, animalele deținute în vederea vânzării, peștii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb și grâu, și copacii crescuți pentru cherestea.279. - (1) Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale entității, de exemplu, lână, copaci tăiați, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc.(2) Dacă entitatea raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite, de exemplu, fire, îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.(3) Recolta reprezintă separarea produselor agricole de un activ biologic sau încetarea proceselor vitale ale unui activ biologic.280. - Pentru recunoașterea activelor biologice de natura stocurilor și a produselor agricole se aplică prevederile pct. 276 și 277.281. - Activitatea agricolă include o gamă largă de activități; de exemplu, creșterea animalelor, silvicultura, cultivarea de plante anuale sau perene, cultivarea pomilor fructiferi sau a altor plantații, floricultura și acvacultura (inclusiv piscicultura). Aceste activități au anumite caracteristici comune, și anume:a) capacitatea de modificare. Animalele și plantele vii sunt capabile de transformări biologice;b) administrarea modificării. Modul de administrare facilitează transformarea biologică prin îmbunătățirea sau, cel puțin, stabilizarea condițiilor necesare desfășurării procesului (de exemplu, nivelul de elemente nutritive, umiditatea, temperatura, fertilitatea și lumina). Această administrare diferențiază activitatea agricolă de alte activități. De exemplu, recoltarea produselor din resurse negestionate (cum ar fi pescuitul oceanic sau defrișarea) nu reprezintă o activitate agricolă; șic) evaluarea modificării. Modificarea calitativă (de exemplu, calitatea genetica, densitatea, gradul de coacere, conținutul de grăsimi, conținutul de proteine și gradul de rezistență al fibrelor) sau cantitativă (de exemplu, numărul de pui, greutatea, volumul, lungimea sau diametrul fibrelor și numărul de boboci) determinată de transformările biologice sau de recoltare este evaluată și monitorizată ca funcție de rutină a administrării.282. - Transformarea biologică poate conduce la următoarele tipuri de rezultate:a) modificări ale activelor prin (i) creștere (o creștere cantitativă sau o îmbunătățire a calității unui animal sau a unei plante), (ii) degenerare (o scădere cantitativă sau o deteriorare a calității unui animal sau a unei plante), sau (iii) reproducere (crearea de animale ori plante vii suplimentare); saub) producția unor produse agricole, de exemplu, lână și lapte.Înregistrarea în contabilitate a stocurilor283. - (1) Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor.(2) În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietății și de livrare coincid. Totuși, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:- bunuri vândute în consignație sau stocurile la dispoziția clientului;- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidența debitorului până la vânzarea lor;- bunuri recepționate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele cumpărătorului;- bunuri livrate și nefacturate, care trebuie scoase din evidență, transferul de proprietate având loc;- bunuri vândute și nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietății. De exemplu, la vânzările cu condiția de livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziția cumpărătorului etc.284. - (1) Deținerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum și efectuarea de operațiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise.(2) În aplicarea alin. (1) este necesar să se asigure:a) recepționarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate și înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignație se recepționează și înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează în conturi în afara bilanțului;b) în situația unor decalaje între aprovizionarea și recepția bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entității, se procedează astfel:- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza recepției și a documentelor însoțitoare;- bunurile sosite și nerecepționate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;c) în cazul unor decalaje între vânzarea și livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieșiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:- bunurile vândute și nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanțului;- bunurile livrate, dar nefacturate se înregistrează ca ieșiri din gestiune atât la locurile de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieșirea din gestiune potrivit legii;d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări și, respectiv, la ieșiri, atât în gestiune, cât și în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.Costul stocurilor285. - (1) Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.(2) Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanțial unele de altele.(3) Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse.(4) Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.286. - (1) În funcție de specificul activității, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în comerțul cu amănuntul.(2) Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale consumurilor de materiale și consumabile, manoperei, eficienței și capacității de producție. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile existente la un moment dat.(3) Diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție trebuie evidențiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.(4) Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:*Font 8*                    Soldul inițial al Diferențe de preț aferente intrărilor în cursul                    diferențelor de preț + perioadei, cumulat de la începutul exercițiului                                             financiar până la finele perioadei de referințăCoeficient de = ───────────────────────────────────────────────────────────────────────── x 100repartizare*2) Soldul inițial al Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preț                    stocurilor de preț + de înregistrare, cumulat de la începutul                    de înregistrare exercițiului financiar până la finele perioadei                                             de referință Notă
    *2) La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul inițial al contului de mărfuri și valoarea intrărilor de mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.    Acest coeficient se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.(5) Coeficienții de repartizare a diferențelor de preț pot fi calculați la nivelul conturilor sintetice de gradul I și II, prevăzute în Planul de conturi general, pe grupe sau categorii de stocuri.(6) La sfârșitul perioadei, soldurile conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preț de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziție sau costul de producție, după caz.(7) Diferențele de preț se repartizează proporțional atât asupra valorii bunurilor ieșite, cât și asupra bunurilor rămase în stoc.(8) În comerțul cu amănuntul poate fi utilizată metoda prețului cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.În această situație, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.287. - (1) Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvență pentru elemente similare de natura stocurilor și a activelor fungibile de la un exercițiu financiar la altul. Dacă, în situații excepționale, administratorii decid să modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informații:- motivul modificării metodei, și- efectele sale asupra rezultatului.(2) O entitate trebuie să utilizeze aceleași metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natură și utilizare similare. Noțiunea de "utilizare similară" este proprie fiecărei entități.(3) Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificată.(4) O diferență în localizarea geografică nu este suficientă pentru a justifica alegerea de metode diferite.288. - Valoarea produselor și serviciilor în curs de execuție se determină prin inventarierea producției neterminate la sfârșitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operațiilor tehnologice și evaluarea acesteia la costurile de producție.289. - Contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.290. - În condițiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operațiunile de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât și valoric.291. - (1) Inventarul intermitent constă în stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârșitul perioadei.(2) Entitățile care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligații fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.(3) Metoda inventarului intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli.(4) Stabilirea ieșirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea faptică a stocurilor la sfârșitul perioadei. Ieșirile de stocuri se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale, la care se adaugă valoarea intrărilor, și valoarea stocurilor la sfârșitul perioadei stabilite pe baza inventarului.(5) Inventarul intermitent nu se utilizează în comerțul cu amănuntul în situația în care se aplică metoda global-valorică.292. - Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.4.5.3. Investiții pe termen scurt293. - În categoria investițiilor pe termen scurt sunt cuprinse acțiunile deținute la entitățile afiliate și alte investiții pe termen scurt.294. - (1) Contravaloarea acțiunilor pe termen scurt primite fără plată, potrivit legii, se înregistrează în contrapartidă cu contul 768 "Alte venituri financiare".(2) Alte investiții pe termen scurt reprezintă obligațiunile emise și răscumpărate, obligațiunile achiziționate și alte valori mobiliare achiziționate în vederea realizării unui profit într-un termen scurt.(3) În categoria altor investiții pe termen scurt se evidențiază distinct certificatele de emisii de gaze cu efect de seră, care îndeplinesc condițiile de recunoaștere a investițiilor pe termen scurt.295. - (1) La intrarea în entitate, investițiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziție sau la valoarea stabilită potrivit contractelor.(2) Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, de la data operațiunii de constituire.296. - (1) Lichidarea depozitelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, de la data operațiunii de lichidare.(2) Diferențele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care sunt înregistrate în contabilitate și cursul Băncii Naționale a României de la data lichidării depozitelor bancare se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.297. - (1) Pentru deprecierea investițiilor deținute ca active circulante, la sfârșitul exercițiului financiar, cu ocazia inventarierii, se recunosc ajustări pentru pierdere de valoare, înregistrate pe seama cheltuielilor.(2) La sfârșitul fiecărui exercițiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare înregistrate se suplimentează, se diminuează sau se anulează, după caz. La ieșirea din entitate a investițiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierdere de valoare se anulează.4.5.4. Contabilitatea certificatelor verzi298. - (1) Producătorii de energie din surse regenerabile, care beneficiază de certificate verzi emise de operatorul de transport și sistem, potrivit legii, evidențiază lunar dreptul de a primi certificate verzi (articol contabil 445 "Subvenții"/analitic distinct = 7411 "Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri"). Creanța aferentă certificatelor verzi se evaluează în funcție de numărul de certificate verzi de primit și prețul de tranzacționare de la data stabilirii acestui drept, publicat de operatorul pieței de energie electrică (S.C. OPCOM - S.A.). În scopul contabilizării acestei operațiuni, data stabilirii acestui drept o constituie ultima zi din luna respectivă, dacă nu există alte elemente certe prin care să se poată stabili data dreptului respectiv.(2) La primirea certificatelor verzi, contravaloarea acestora se reflectă în contul 507 "Certificate verzi primite", articol contabil 507 "Certificate verzi primite" = 445 "Subvenții"/analitic distinct. Certificatele verzi primite se evaluează la prețul de tranzacționare de la data primirii, publicat de operatorul pieței de energie electrică (S.C. OPCOM - S.A.). Diferența între valoarea certificatelor verzi înregistrată în contul 445 "Subvenții"/analitic distinct la stabilirea dreptului de a primi certificate verzi și valoarea acestora la data primirii, determinată în funcție de prețul de tranzacționare de la data primirii reprezintă venit financiar (contul 768 "Alte venituri financiare") sau cheltuială financiară (contul 668 "Alte cheltuieli financiare"), după caz.(3) La sfârșitul exercițiului financiar, certificatele verzi evidențiate în contul 507 "Certificate verzi primite" se evaluează la prețul de tranzacționare publicat de operatorul pieței de energie electrică (S.C. OPCOM - S.A.) pentru ultima tranzacție, cu reflectarea în rezultatul perioadei a diferențelor rezultate (contul 768 "Alte venituri financiare" sau contul 668 "Alte cheltuieli financiare", după caz).(4) La vânzarea certificatelor verzi se recunoaște câștigul rezultat (contul 7642 "Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate"), respectiv pierderea înregistrată (contul 6642 "Pierderi din investițiile pe termen scurt cedate") din vânzarea acestora.299. - (1) Furnizorii de energie electrică și producătorii obligați, potrivit legii, să achiziționeze anual un număr de certificate verzi înregistrează contravaloarea certificatelor verzi achiziționate în contul 652 "Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător".(2) În situația în care achiziționarea certificatelor verzi se efectuează înainte de termenele prevăzute de lege, contravaloarea certificatelor verzi se înregistrează în contul 471 "Cheltuieli înregistrate în avans", urmând ca la termenele legale să se înregistreze cheltuiala în contul 652 "Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător".300. - Certificatele verzi anulate, potrivit legii, datorită neutilizării în perioada de valabilitate se evidențiază pe seama cheltuielilor perioadei (contul 668 "Alte cheltuieli financiare"). Același tratament contabil se aplică și în cazul anulării certificatelor verzi obținute necuvenit de un operator economic acreditat, dacă acestea nu au fost încă tranzacționate.301. - (1) Prin excepție de la prevederile pct. 298 alin. (1), contravaloarea certificatelor verzi a căror tranzacționare este amânată conform prevederilor Legii nr. 220/2008 pentru stabilirea sistemului de promovare a producerii energiei din surse regenerabile de energie, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se înregistrează în contul 266 "Certificate verzi amânate", pe seama veniturilor înregistrate în avans (contul 472 "Venituri înregistrate în avans"/analitic distinct). Evidențierea în contabilitate a contravalorii certificatelor verzi a căror tranzacționare este amânată se efectuează la data constatării dreptului de a le primi, la valoarea determinată în funcție de numărul de certificate verzi și prețul de tranzacționare al certificatelor verzi, publicat de operatorul pieței de energie electrică (S.C. OPCOM - S.A.).(2) Prin excepție de la regulile generale de înregistrare a deprecierilor, la sfârșitul exercițiului financiar, eventuala pierdere de valoare aferentă certificatelor verzi prevăzute la alin. (1) se recunoaște pe seama veniturilor înregistrate în avans (articol contabil 472 "Venituri înregistrate în avans"/analitic distinct = 266 "Certificate verzi amânate").(3) La sfârșitul exercițiului financiar, entitățile beneficiare de certificate verzi amânate, reflectate în contul 266 «Certificate verzi amânate», nu înregistrează în contabilitate eventualul plus de valoare aferent acestora, determinat în funcție de prețul de tranzacționare publicat de operatorul pieței de energie electrică (S.C. OPCOM - S.A.) pentru ultima tranzacție.----------Alin. (3) al pct. 301 a fost introdus de pct. 18 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(4) La primirea certificatelor verzi, veniturile amânate se transferă în venituri ale perioadei (articol contabil 472 «Venituri înregistrate în avans»/analitic distinct = 7411 «Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri»), la valoarea acestora rezultată în urma aplicării prevederilor alin. (2), cu reflectarea concomitentă a certificatelor verzi (articol contabil 507 «Certificate verzi primite» = 266 «Certificate verzi amânate»), la aceeași valoare rezultată în urma aplicării prevederilor alin. (2). Diferența dintre valoarea certificatelor verzi astfel determinată și valoarea stabilită în funcție de prețul de tranzacționare de la data primirii acestora reprezintă venit financiar (contul 768 «Alte venituri financiare») sau cheltuială financiară (contul 668 «Alte cheltuieli financiare»), după caz.----------Alin. (4) al pct. 301 a fost introdus de pct. 18 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.301^1. (1) Prevederile prezentei subsecțiuni, referitoare la contabilizarea certificatelor verzi primite de producătorii de energie electrică din surse regenerabile, potrivit legii, sunt aplicabile până la data de 31 martie 2017.(2) Începând cu data de 1 aprilie 2017 tratamentul contabil al certificatelor verzi se modifică conform alin. (3)-(6).(3) Certificatele verzi evidențiate în contul 507 «Certificate verzi primite» la data de 1 aprilie 2017 au tratamentul contabil prevăzut până la intrarea în vigoare a prevederilor Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 24/2017 privind modificarea și completarea Legii nr. 220/2008 pentru stabilirea sistemului de promovare a producerii energiei din surse regenerabile de energie și pentru modificarea unor acte normative.(4) Certificatele verzi primite, inclusiv cele amânate de la tranzacționare, după data de 1 aprilie 2017 se evidențiază numeric extracontabil în contul 804 «Certificate verzi».(5) Certificatele verzi evidențiate în contul 804 «Certificate verzi» se recunosc la venituri în contul 768 «Alte venituri financiare», la momentul tranzacționării acestora.(6) Certificatele verzi amânate de la tranzacționare și existente la data de 1 aprilie 2017 în soldul contului 266 «Certificate verzi amânate», respectiv 472 «Venituri înregistrate în avans»/analitic distinct, se evidențiază numeric în debitul contului 804 «Certificate verzi» și concomitent se efectuează operațiunea de stornare a contravalorii acestora (articol contabil 472 «Venituri înregistrate în avans»/analitic distinct = 266 «Certificate verzi amânate»). (la 21-06-2017, Sectiunea 4.5 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 1, Articolul 8 din ORDINUL nr. 895 din 16 iunie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 463 din 21 iunie 2017 ) 4.5.5. Casa și conturi la bănci302. - (1) Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile și efectele comerciale depuse la bănci, disponibilitățile în lei și valută, cecurile entității, precum și dobânzile aferente disponibilităților și creditelor acordate de bănci în conturile curente. Depozitele bancare pe termen de cel mult 3 luni pot fi incluse în numerar și echivalente de numerar doar în măsura în care acestea sunt deținute cu scopul de a acoperi nevoia de numerar pe termen scurt, și nu în scop investițional.(2) Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poștal, pe bază de documente prezentate entității și neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează distinct în contabilitate (contul 5125 "Sume în curs de decontare").(3) Sumele acordate personalului prin sistemul de carduri, cu titlu de avansuri spre decontare în vederea plății unor achiziții sau prestări de servicii, se evidențiază în contul 542 "Avansuri de trezorerie"/analitic distinct.(4) Conturile curente la bănci se dezvoltă în analitic pe fiecare bancă.(5) Dobânzile de încasat, aferente disponibilităților aflate în conturi la bănci, se înregistrează distinct în contabilitate, față de cele de plătit, aferente creditelor acordate de bănci în conturile curente, precum și cele aferente creditelor bancare pe termen scurt.(6) Dobânzile de plătit și cele de încasat, aferente exercițiului financiar în curs, se înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.303. - Contabilitatea disponibilităților aflate în bănci/casierie și a mișcării acestora, ca urmare a încasărilor și plăților efectuate, se ține distinct în lei și în valută.304. - (1) Operațiunile privind încasările și plățile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Națională a României, de la data efectuării operațiunii respective. În vederea asigurării unui tratament contabil unitar, prin curs de schimb de la data efectuării operațiunii se înțelege cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României, din ultima zi bancară anterioară operațiunii, disponibil ca informație la momentul efectuării operațiunii (încasare, plată, emitere de documente).(2) Operațiunile de vânzare-cumpărare de valută, inclusiv cele derulate în cadrul contractelor cu decontare la termen, se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează licitația cu valută, fără ca acestea să genereze în contabilitate diferențe de curs valutar.(3) La finele fiecărei luni, disponibilitățile în valută și alte valori de trezorerie, cum sunt titluri de stat în valută, acreditive și depozite în valută se evaluează la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză.(4) Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.305. - (1) În vederea achitării unor obligații față de furnizori, entitățile pot solicita deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea acestora.(2) Lichidarea acreditivelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb comunicat de Banca Națională a României, de la data operațiunii de lichidare.(3) Diferențele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care acreditivele sunt înregistrate în contabilitate și cursul Băncii Naționale a României de la data lichidării acreditivelor se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.306. - (1) Sumele în numerar, puse la dispoziția personalului sau a terților, în vederea efectuării unor plăți în favoarea entității, se înregistrează distinct în contabilitate (contul 542 "Avansuri de trezorerie", respectiv contul 461 "Debitori diverși", în cazul terților).(2) În cazul plăților în valută suportate din avansuri de trezorerie, cheltuielile se recunosc în contabilitate la cursul din data efectuării operațiunilor sau la cursul din data decontării avansului.(3) Sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii și nedecontate până la data bilanțului, se evidențiază în contul de debitori diverși (461 "Debitori diverși") sau creanțe în legătură cu personalul (4282 "Alte creanțe în legătură cu personalul"), în funcție de natura creanței.307. - În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilități bănești între conturile la bănci, precum și între conturile la bănci și casieria entității.308. - Operațiunile financiare în lei sau în valută se efectuează cu respectarea regulamentelor emise de Banca Națională a României și a reglementărilor emise în acest scop.      +  Secţiunea 4.6 Terți309. - Contabilitatea terților asigură evidența datoriilor și creanțelor entității în relațiile acesteia cu furnizorii, clienții, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, entitățile afiliate, entitățile asociate și entitățile controlate în comun, asociații/acționarii, debitorii și creditorii diverși.310. - (1) În contabilitatea furnizorilor și clienților se înregistrează operațiunile privind cumpărările, respectiv livrările de mărfuri și produse, serviciile prestate, precum și alte operațiuni similare efectuate.(2) Datoriile către furnizorii de bunuri, respectiv prestatorii de servicii, de la care, până la finele lunii, nu s-au primit facturile se evidențiază distinct în contabilitate (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"), pe baza documentelor care atestă primirea bunurilor, respectiv a serviciilor.(3) Creanțele față de clienții pentru care, până la finele lunii, nu au fost întocmite facturile se evidențiază distinct în contabilitate (contul 418 "Clienți - facturi de întocmit"), pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor.(4) În baza contabilității de angajamente, entitățile trebuie să evidențieze în contabilitate toate veniturile și cheltuielile, respectiv creanțele și datoriile rezultate ca urmare a unor prevederi legale sau contractuale.(5) În conturile de furnizori și clienți se evidențiază distinct datoriile, respectiv creanțele din penalități stabilite conform clauzelor contractuale, despăgubiri datorate pentru contracte întrerupte înainte de termen și alte elemente de natură similară.(6) Dobânzile și penalitățile de întârziere, precum și alte datorii de natură similară se recunosc fie în contul de profit și pierdere, fie în rezultatul reportat, în funcție de perioada căreia îi corespund și cu respectarea prevederilor prezentelor reglementări. (la 01-02-2017, Sectiunea 4.6 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 7, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) 311. - (1) Avansurile acordate furnizorilor, precum și cele primite de la clienți se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.(2) Avansurile acordate furnizorilor de imobilizări se reflectă distinct de avansurile acordate altor furnizori.312. - (1) În conturile de terți se înregistrează distinct operațiunile de scontare, forfetare și alte operațiuni, efectuate cu instituții de credit.(2) Scontul comercial reprezintă operațiunea prin care, în schimbul unui efect de comerț (cambie, bilet la ordin), instituția de credit pune la dispoziția posesorului creanței valoarea efectului, mai puțin taxa de scont și comisioanele aferente, fără a aștepta scadența efectului respectiv, iar instituția are drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor.(3) Forfetarea reprezintă cumpărarea, fără recurs asupra oricărui deținător anterior, a unor creanțe scadente la termen, ca rezultat al livrării de bunuri sau prestărilor de servicii, contra unei taxe forfetare.313. - (1) Operațiunile privind vânzările/cumpărările de bunuri și prestările de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se înregistrează în contabilitate în conturile corespunzătoare de efecte de primit sau de plătit, după caz.(2) Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condițiile de formă și fond prevăzute de legislația în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.(3) Efectele comerciale scontate neajunse la scadență se înregistrează într-un cont în afara bilanțului (contul 8037 "Efecte scontate neajunse la scadență") și se menționează în notele explicative.314. - (1) Creanțele și datoriile în valută, rezultate ca efect al tranzacțiilor entității, se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât și în valută, cu respectarea prevederilor pct. 317-324 din prezentele reglementări.(2) În conformitate cu prevederile art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.(3) Din punct de vedere contabil, efectuarea operațiunii economico-financiare este probată de orice document în care se consemnează aceasta.(4) În cazul bunurilor achiziționate însoțite de factură sau de aviz de însoțire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepției bunurilor.Elementele monetare315. - (1) Prin elemente monetare se înțelege disponibilitățile bănești și activele/datoriile de primit/de plătit în sume fixe sau determinabile.(2) Caracteristica esențială a unui element monetar este dreptul de a primi sau obligația de a plăti un număr fix sau determinabil de unități monetare. Exemplele includ: pensii și alte beneficii ale angajaților ce trebuie plătite în numerar; provizioane ce trebuie decontate în numerar; și dividende în numerar care sunt recunoscute ca datorie. În mod similar, un contract de a primi (sau de a furniza) un număr variabil de instrumente de capitaluri proprii ale entității sau o cantitate variabilă de active în care valoarea justă ce trebuie primită (sau furnizată) este egală cu un număr fix sau determinabil de unități monetare este un element monetar.(3) Caracteristica esențială a unui element nemonetar este absența unui drept de a primi (sau a unei obligații de a furniza) un număr fix sau determinabil de unități monetare. Exemplele includ: sumele plătite în avans pentru bunuri și servicii; imobilizări necorporale; stocuri; imobilizări corporale; și provizioanele care urmează a fi decontate prin furnizarea unui activ nemonetar.Dispoziții tranzitorii316. - (1) La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, sumele reprezentând avansuri acordate pentru imobilizări corporale, respectiv necorporale, se preiau în conturile 4093 "Avansuri acordate pentru imobilizări corporale" și 4094 "Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale", la valoarea rezultată din evaluarea efectuată la 31 decembrie 2014, potrivit Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009, cu modificările și completările ulterioare.(2) Începând cu data de 1 ianuarie 2015, sumele înregistrate în conturile menționate la alin. (1), precum și cele reflectate în conturile 409 "Furnizori - debitori" și 419 "Clienți - creditori", nu mai fac obiectul evaluării în funcție de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele exercițiului financiar.316^1. - Prevederile pct. 316 alin. (2) se aplică, de asemenea, avansurilor în valută acordate entităților afiliate, asociate și entităților controlate în comun, respectiv încasate de la acestea.----------Pct. 316^1 a fost introdus de pct. 19 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Operațiuni în valută317. - (1) În înțelesul prezentelor reglementări, o tranzacție în valută este o tranzacție care este exprimată sau necesită decontarea într-o altă monedă decât moneda națională (leu), inclusiv tranzacțiile rezultate atunci când o entitate:a) cumpără sau vinde bunuri sau servicii al căror preț este exprimat în valută;b) împrumută sau oferă spre împrumut fonduri, iar sumele ce urmează să fie plătite sau încasate sunt exprimate în valută; sauc) achiziționează sau cedează într-o altă manieră active, contractează sau achită datorii exprimate în valută.(2) Cursul de schimb valutar este raportul de schimb dintre două monede.(3) Diferența de curs valutar este diferența ce rezultă din conversia unui anumit număr de unități ale unei monede într-o altă monedă la cursuri de schimb diferite.318. - În vederea aplicării regulilor privind contabilizarea operațiunilor în valută, creanțele și datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate în valută.319. - O tranzacție în valută trebuie înregistrată inițial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Națională a României, de la data efectuării operațiunii.320. - (1) Înregistrarea contravalorii în lei a capitalului social subscris în valută se face la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României, din data subscrierii.(2) Diferențele de curs valutar între cursul de la data subscrierii și cursul de la data vărsării capitalului social în valută se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.321. - (1) În cazul datoriilor de leasing financiar în valută, acestea se înregistrează la cursul de schimb al pieței valutare comunicat de Banca Națională a României la data acordării finanțării. În situația în care data acordării finanțării este zi nebancară, la calculul diferențelor de curs valutar aferente se va avea în vedere cursul de schimb al pieței valutare comunicat de Banca Națională a României în ultima zi bancară anterioară acesteia.(2) Prevederile alin. (1) se aplică și în cazul datoriilor de leasing financiar în lei, cu decontare în funcție de cursul unei valute.322. - (1) Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar.(2) Atunci când creanța sau datoria în valută este decontată în decursul aceleiași luni în care a survenit, întreaga diferență de curs valutar este recunoscută în acea lună. Atunci când creanța sau datoria în valută este decontată într-o lună ulterioară, diferența de curs valutar recunoscută în fiecare lună, care intervine până în luna decontării, se determină ținând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită în cursul fiecărei luni.323. - (1) Diferențele de valoare care apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor exprimate în lei, în funcție de un curs valutar diferit de cel la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiare. Atunci când creanța sau datoria este decontată în decursul aceleiași luni în care a survenit, întreaga diferență rezultată este recunoscută în acea lună.(2) Atunci când creanța sau datoria este decontată într-o lună ulterioară, diferența recunoscută în fiecare lună, care intervine până în luna decontării, se determină ținând seama de modificarea cursurilor de schimb, survenită în cursul fiecărei luni.324. - Prevederile pct. 317-323 se aplică și pentru activitatea desfășurată în străinătate de subunitățile fără personalitate juridică, și care aparțin persoanelor juridice cu sediul în România, inclusă în situațiile financiare anuale ale persoanei juridice române.325. - (1) La finele fiecărei luni, creanțele și datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.(2) Pentru ultima zi a lunii se efectuează atât contabilizarea tranzacțiilor în valută, cât și evaluarea lunară la cursul Băncii Naționale a României, utilizându-se:a) pentru contabilizarea tranzacțiilor efectuate în ultima zi a lunii, cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României, din ultima zi bancară anterioară operațiunii;b) cursul de schimb al pieței valutare comunicat de Banca Națională a României, din ultima zi bancară a lunii în cauză, pentru evaluarea creanțelor și datoriilor în valută, a disponibilităților în valută și a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în valută, acreditivele și depozitele în valută, existente în sold la sfârșitul lunii.(3) Prevederile prezentului punct se aplică și creanțelor și datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute. În acest caz, diferențele înregistrate se recunosc în contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, după caz.326. - Evaluarea prevăzută la pct. 325 se aplică și în cazul:a) creanțelor, respectiv al datoriilor, reflectate în conturile 481 "Decontări între unitate și subunități" și 482 "Decontări între subunități" de subunitățile din România, care aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, provenind din relațiile cu persoana juridică căreia îi aparțin aceste subunități, respectiv cu alte subunități ale aceleiași persoane juridice;b) depozitelor bancare constituite în valută (conturile 267 "Creanțe imobilizate" și 508 "Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate").327. - În contextul datelor informative raportate potrivit legii, creanțele și datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute, sunt asimilate creanțelor și datoriilor în lei.328. - La scăderea din evidență a creanțelor și datoriilor ale căror termene de încasare sau de plată sunt prescrise, entitățile trebuie să demonstreze că au fost întreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.329. - (1) Contabilitatea furnizorilor și clienților, a celorlalte datorii și creanțe se ține pe categorii, precum și pe fiecare persoană fizică sau juridică. În acest sens, în contabilitatea analitică, furnizorii și clienții se grupează astfel: interni și externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.(2) În cadrul conturilor de furnizori și clienți, se grupează distinct datoriile și creanțele rezultate din tranzacțiile cu clauze de rezervă de proprietate.330. - (1) În cazul mărfurilor returnate de clienți în același exercițiu financiar în care a avut loc operațiunea de vânzare, se corectează conturile 411 "Clienți", 707 "Venituri din vânzarea mărfurilor", 607 "Cheltuieli privind mărfurile" și 371 "Mărfuri". În cazul în care mărfurile returnate se referă la o vânzare efectuată în exercițiul financiar precedent, corecția se înregistrează la data bilanțului în contul 418 "Clienți - facturi de întocmit", respectiv contul 408 "Furnizori - facturi nesosite" și se reflectă în situațiile financiare ale exercițiului pentru care se face raportarea dacă sumele respective se cunosc la data bilanțului. Tratamentul TVA în aceste situații este cel prevăzut de legislația în domeniu.(2) Prevederile alin. (1) se aplică și în cazul returului de produse finite vândute, corectându-se conturile corespunzătoare, respectiv 7015 "Venituri din vânzarea produselor finite", 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse" și 345 "Produse finite".331. - Creanțele incerte se înregistrează distinct în contabilitate (contul 4118 "Clienți incerți sau în litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanțe, pentru alte creanțe decât clienții).332. - (1) În scopul prezentării în situațiile financiare anuale, creanțele se evaluează la valoarea probabilă de încasat.(2) Atunci când se estimează că o creanță nu se va încasa integral, în contabilitate se înregistrează ajustări pentru pierdere de valoare, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.333. - (1) Creanțele preluate prin cesionare se evidențiază în contabilitate la costul de achiziție (articol contabil 461 "Debitori diverși" = 462 "Creditori diverși"). Valoarea nominală a creanțelor astfel preluate se evidențiază în afara bilanțului (contul 809 "Creanțe preluate prin cesionare").(2) În cazul achiziției unui portofoliu de creanțe, costul de achiziție se alocă pentru fiecare creanță astfel preluată.(3) În cazul în care cesionarul recuperează de la debitorul preluat o sumă mai mare decât costul de achiziție al creanței față de acesta, diferența dintre suma încasată și costul de achiziție se înregistrează la venituri (contul 758 "Alte venituri din exploatare"/analitic distinct) la data încasării.(4) În cazul în care cesionarul cedează creanța față de debitorul preluat, acesta recunoaște în contabilitate la data cedării:a) o cheltuială (contul 654 "Pierderi din creanțe și debitori diverși"), dacă costul de achiziție al creanței cedate este mai mare decât prețul de cesiune al acesteia; saub) un venit (contul 758 "Alte venituri din exploatare"/analitic distinct), dacă prețul de cesiune al creanței cedate este mai mare decât costul de achiziție al acesteia.334. - Contabilitatea decontărilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizațiile pentru concediile de odihnă, precum și cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii, primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, și alte drepturi în bani și/sau în natură datorate de entitate personalului pentru munca prestată.335. - (1) În vederea înregistrării primelor reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, o entitate recunoaște ca provizion costul previzionat al acestora atunci și numai atunci când:a) entitatea are o obligație legală sau implicită de a face astfel de plăți ca rezultat al evenimentelor anterioare; șib) poate fi făcută o estimare certă a obligației.(2) O obligație curentă există atunci, și numai atunci, când entitatea nu are o altă alternativă realistă decât să efectueze aceste plăți.(3) În situațiile financiare ale exercițiului pentru care se propun prime reprezentând participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se reflectă sub formă de provizion, cheltuiala rezultând din serviciul angajatului. Provizionul urmează a fi reluat la venituri în exercițiul financiar în care se acordă aceste prime.336. - (1) În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi și avantaje care, potrivit legislației în vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.), precum și alte drepturi acordate potrivit legii.(2) Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, pe persoane.337. - Reținerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligații ale salariaților, datorate terților (popriri, pensii alimentare și altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relații contractuale.338. - (1) Sumele datorate și neachitate personalului până la sfârșitul exercițiului financiar (concediile de odihnă și alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmează să fie încasate de la acesta, aferente exercițiului în curs, dar care urmează a fi plătite/încasate în exercițiul financiar următor, se înregistrează ca alte datorii și creanțe în legătură cu personalul.(2) Concediile de odihnă se înregistrează pe seama datoriilor atunci când suma lor este comensurată în baza statelor de salarii sau a altor documente care să justifice suma respectivă. În lipsa acestora, sumele reprezentând concedii de odihnă se recunosc pe seama provizioanelor. Prevederile prezentului alineat referitoare la recunoașterea unor obligații față de salariați, pe seama datoriilor sau a provizioanelor, se aplică și în cazul bonusurilor acordate angajaților.(2^1) La înregistrarea în contabilitate a concediilor de odihnă sunt avute în vedere prevederile legislației în vigoare, referitoare la modalitatea de efectuare a acestora.----------Alin. (2^1) al pct. 338 a fost introdus de pct. 20 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.(3) Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme și echipamente de lucru, precum și debitele provenite din pagube materiale, amenzile și penalitățile stabilite în baza unor hotărâri ale instanțelor judecătorești, și alte creanțe față de personalul entității se înregistrează ca alte creanțe în legătură cu personalul.339. - (1) Beneficiile sub forma acțiunilor proprii ale entității (sau alte instrumente de capitaluri proprii), acordate angajaților sunt înregistrate distinct (contul 643 "Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii"), în contrapartida conturilor de capitaluri proprii (1031 "Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de capitaluri proprii"), la valoarea justă a respectivelor instrumente de capitaluri proprii, de la data acordării acelor beneficii. Recunoașterea cheltuielilor aferente muncii prestate de angajați are loc în momentul prestării acesteia.(2) Data acordării beneficiilor reprezintă data la care entitatea și angajații beneficiari ai respectivelor instrumente înțeleg și acceptă termenii și condițiile tranzacției, cu mențiunea că, dacă respectivul acord face obiectul unui proces de aprobare ulterioară (de exemplu, de către acționari), data acordării beneficiilor este data la care este obținută respectiva aprobare.(3) Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate care intră în drepturi imediat, la data acordării beneficiilor, angajaților nu li se cere să finalizeze o perioadă specificată de servicii înainte de a avea dreptul necondiționat asupra respectivelor instrumente de capitaluri proprii și, în absența unei dovezi privind contrariul, entitatea va considera că serviciile prestate în schimbul instrumentelor de capitaluri proprii au fost deja primite. În acest caz, cheltuielile aferente se înregistrează integral, la momentul respectiv, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii.(4) Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate, care intră în drepturi numai după îndeplinirea de către angajați a unei perioade specificate de servicii, cheltuielile aferente sunt înregistrate pe măsura prestării serviciilor, pe parcursul perioadei pentru satisfacerea condițiilor de intrare în drepturi, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii. Suma înregistrată drept cheltuieli va avea în vedere estimarea numărului de instrumente de capitaluri proprii care vor intra în drepturi, iar această estimare trebuie revizuită dacă informațiile ulterioare indică faptul că numărul de instrumente de capitaluri proprii preconizate a intra în drepturi este diferit față de estimările precedente, astfel încât, la data intrării în drepturi, estimarea respectivă să fie egală cu numărul de instrumente de capitaluri proprii care intră în drepturi.340. - (1) Contabilitatea decontărilor privind contribuțiile sociale cuprinde obligațiile pentru contribuția la asigurări sociale, contribuția la asigurări sociale de sănătate și la constituirea fondului pentru ajutorul de șomaj.(2) Eventualele sume datorate sau care urmează să fie încasate în perioadele următoare, aferente exercițiului în curs, se înregistrează ca alte datorii și creanțe sociale. Aici se cuprinde și contribuția unității la schemele de pensii facultative și la primele de asigurare voluntară de sănătate.341. - În cadrul decontărilor cu bugetul statului și fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit/venit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natura salariilor, subvențiile de primit, alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate.341^1. (1) Asistența acordată de guvern se reflectă distinct în cadrul decontărilor cu bugetul statului.(2) Asistența guvernamentală reprezintă acțiunile întreprinse de guvern cu scopul de a acorda beneficii economice specifice unei entități sau unei categorii de entități care îndeplinesc anumite criterii. În înțelesul prezentelor reglementări, asistența guvernamentală nu include beneficii care sunt oferite doar indirect, prin acțiuni ale guvernului care influențează condițiile generale de activitate economică, cum ar fi punerea la dispoziție de infrastructură în zonele aflate în dezvoltare sau impunerea unor constrângeri comerciale entităților concurente.(3) Guvernul are semnificația prevăzută la pct. 478 alin. (2). (la 01-02-2017, Sectiunea 4.6 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 8, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) 342. - (1) Impozitul pe profit/venit de plată trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite.(2) Dacă suma plătită depășește suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanță.(3) Impozitul pe profit, precum și celelalte impozite pentru care legislația fiscală prevede efectuarea de plăți anticipate se reflectă distinct în contabilitate, pe seama cheltuielilor și a conturilor de datorii, cu evidențierea separată a achitării contravalorii acestora.343. - Taxa pe valoarea adăugată pentru achizițiile din România și pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate în România se determină și se înregistrează în contabilitate potrivit legii.344. - Impozitul pe venituri de natura salariilor, care se înregistrează în contabilitate, cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii.345. - La alte impozite, taxe și vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, vărsămintele din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat și alte impozite și taxe. Acestea se defalcă în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe și vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale.346. - (1) Subvențiile primite sau de primit de către entitate se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.(2) Atunci când datoriile în valută aferente anumitor obiective sau lucrări finanțate din subvenții sunt achitate direct de către autoritățile care gestionează fondurile, din sumele reprezentând acele subvenții, fără ca aceste sume să tranziteze conturile entității, în contabilitate se reflectă atât datoria în valută, cât și creanța din subvenții corespunzătoare.Dacă la sfârșitul lunii sau perioadei de raportare, conturile de datorii față de furnizori și creanțe din subvenții în valută prezintă sold, acestea se evaluează similar oricărui element monetar în valută, astfel încât veniturile și cheltuielile financiare aferente să nu influențeze rezultatul acelei luni, respectiv perioade.În toate cazurile se va urmări ca modul de contabilizare a operațiunilor să respecte clauzele cuprinse în contractele încheiate și legislația în vigoare.(3) În cazul achizițiilor în valută, finanțate din sume nerambursabile, decontate de operatorii economici, în calitate de beneficiari ai acestor fonduri, diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se decontează cu instituția finanțatoare dacă există clauze în acest sens, cuprinse în contractele încheiate, sau prevederi în actele normative aplicabile. Diferențele respective se înregistrează în conturi de debitori diverși sau creditori diverși, în relație cu alte venituri financiare, respectiv alte cheltuieli financiare, după caz.(4) Prevederile de la alin. (2) și (3) se aplică și în cazul datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție de cursul unei valute.347. - Contabilitatea decontărilor între entitățile din cadrul grupului și cu acționarii/asociații cuprinde operațiunile care se înregistrează reciproc și în aceeași perioadă de gestiune, atât în contabilitatea entității debitoare, cât și a celei creditoare, precum și decontările între acționari/asociați și entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontări cu acționarii/asociații și, de asemenea, conturile coparticipanților referitoare la operațiunile efectuate în comun, în cazul asocierilor în participație.348. - (1) Dividendele repartizate deținătorilor de acțiuni, propuse sau declarate după data bilanțului, precum și celelalte repartizări similare efectuate din profit, nu trebuie recunoscute ca datorie la data bilanțului. În acest sens, sumele reprezentând dividende, respectiv, vărsăminte la buget vor fi reflectate în conformitate cu prevederile subsecțiunii 4.13.5 "Rezultatul exercițiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului și acoperirea pierderii contabile".(2) Cota-parte din profit ce se plătește, potrivit legii, fiecărui asociat constituie dividend.349. - Sumele depuse sau lăsate temporar de către acționari/asociați la dispoziția entității, precum și dobânzile aferente, calculate în condițiile legii, se înregistrează în contabilitate în conturi distincte (contul 4551 "Acționari/asociați - conturi curente", respectiv contul 4558 "Acționari/asociați - dobânzi la conturi curente").350. - Creanțele/datoriile entității față de alți terți, alții decât personalul propriu, clienții și furnizorii, se înregistrează în conturile de debitori/creditori diverși.351. - (1) Cheltuielile plătite/de plătit și veniturile încasate/de încasat în exercițiul financiar curent, dar care privesc exercițiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans (contul 471 "Cheltuieli înregistrate în avans") sau venituri în avans (contul 472 "Venituri înregistrate în avans"), după caz.(2) În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli și venituri: chirii, abonamente, asigurări și alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente și alte venituri aferente perioadelor sau exercițiilor următoare.(3) În contul 471 "Cheltuieli înregistrate în avans" se înregistrează, de asemenea, achizițiile de certificate de emisii de gaze cu efect de seră și certificate verzi, efectuate în cursul perioadei curente, dar care sunt aferente unei perioade ulterioare, urmând a se recunoaște drept cheltuieli ale perioadelor viitoare în care urmează a se utiliza.(4) Onorariile și comisioanele bancare achitate în vederea obținerii de împrumuturi pe termen lung se recunosc pe seama cheltuielilor înregistrate în avans. Cheltuielile în avans urmează să se recunoască la cheltuieli curente eșalonat, pe perioada de rambursare a împrumuturilor respective.(5) Prevederile alin. (4) nu se aplică pentru operațiunile în derulare la data trecerii la aplicarea prezentelor reglementări.352. - (1) Operațiunile care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, pentru care sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează, provizoriu, în contul 473 "Decontări din operațiuni în curs de clarificare". Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către entitate într-un termen de cel mult trei luni de la data constatării.(2) Entitățile care înregistrează sold la contul 473 "Decontări din operațiuni în curs de clarificare" la sfârșitul exercițiului financiar prezintă în notele explicative informații privind natura operațiunilor în curs de clarificare.353. - Pentru deprecierea creanțelor din conturile de clienți, decontări în cadrul grupului și debitori, cu ocazia inventarierii la sfârșitul exercițiului financiar, se reflectă ajustări pentru pierdere de valoare.  +  Secţiunea 4.7 Contabilitatea angajamentelor și a altor elemente extrabilanțiere354. - (1) Drepturile și obligațiile, precum și unele bunuri care nu pot fi integrate în activele și datoriile entității se înregistrează în contabilitate în conturi în afara bilanțului, denumite și conturi de ordine și evidență.(2) În această categorie se cuprind: angajamente (giruri, garanții, cauțiuni) acordate sau primite în relațiile cu terții; imobilizări corporale luate cu chirie; valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie; debitori scoși din activ, urmăriți în continuare; stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință; redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate; efecte scontate neajunse la scadență; bunuri publice primite în administrare, concesiune și cu chirie de către regii autonome, societăți/companii naționale, societăți; dobânzi aferente contractelor de leasing financiar, neajunse la scadență; certificate de emisii de gaze cu efect de seră primite, care nu au stabilită o valoare și, prin urmare, nu pot fi recunoscute în conturi bilanțiere, precum și alte valori.355. - (1) Bunurile luate în administrare, concesiune sau cu chirie se reflectă în conturi în afara bilanțului (contul 8038 "Bunuri primite în administrare, concesiune și cu chirie").(2) La sfârșitul duratei contractului de administrare, concesiune sau închiriere, bunurile se restituie proprietarului. La restituirea acestor bunuri se creditează contul 8038 "Bunuri primite în administrare, concesiune și cu chirie".356. - În notele explicative la situațiile financiare anuale trebuie prezentate informații referitoare la elementele înregistrate în conturi în afara bilanțului.357. - În cadrul elementelor extrabilanțiere sunt cuprinse și activele contingente (contul 807 "Active contingente"), respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii contingente").358. - (1) Un activ contingent este un activ potențial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanțului și a căror existență va fi confirmată numai prin apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entității.Un exemplu în acest sens îl reprezintă un drept de creanță ce poate rezulta dintr-un litigiu în instanță (de exemplu, o despăgubire), în care este implicată entitatea și al cărui rezultat este incert.(2) Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neașteptate, care pot să genereze intrări de beneficii economice în entitate. Activele contingente nu trebuie recunoscute în conturile bilanțiere. Acestea trebuie prezentate în notele explicative în cazul în care este probabilă apariția unor intrări de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute în situațiile financiare, deoarece ele nu sunt certe, iar recunoașterea lor ar putea determina un venit care să nu se realizeze niciodată.(3) În cazul în care realizarea unui venit este sigură, activul aferent nu este un activ contingent și trebuie procedat la recunoașterea lui în bilanț.(4) Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunzătoare în situațiile financiare a modificărilor survenite. Astfel, dacă intrarea de beneficii economice devine certă, activul și venitul corespunzător vor fi recunoscute în situațiile financiare aferente perioadei în care au survenit modificările. În schimb, dacă este doar probabilă o creștere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta în notele explicative activul contingent.359. - (1) O datorie contingentă este:a) o obligație potențială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanțului și a cărei existență va fi confirmată numai de apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul entității; saub) o obligație curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanțului, dar care nu este recunoscută deoarece:- nu este sigur că vor fi necesare ieșiri de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau- valoarea datoriei nu poate fi evaluată suficient de credibil.(2) O entitate nu va recunoaște în bilanț o datorie contingentă, aceasta fiind prezentată în notele explicative.(3) În situația în care o entitate are o obligație angajată în comun cu alte părți, partea asumată de celelalte părți este prezentată ca o datorie contingentă.(4) Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dacă a devenit probabilă o ieșire de resurse care încorporează beneficiile economice. Dacă se consideră că este necesară ieșirea de resurse, generată de un element considerat anterior datorie contingentă, se va recunoaște, după caz, o datorie sau un provizion în situațiile financiare aferente perioadei în care a intervenit modificarea încadrării evenimentului, cu excepția cazurilor în care nu poate fi efectuată nicio estimare credibilă.(5) Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul că:a) provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunând că pot fi realizate estimări corecte), deoarece constituie obligații curente la data bilanțului și este probabil că vor fi necesare ieșiri de resurse pentru stingerea obligațiilor; șib) datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt:- obligații posibile, dar pentru care trebuie să se confirme dacă entitatea are o obligație curentă care poate genera o ieșire de resurse; sau- obligații curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaștere în bilanț (deoarece fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entității pentru stingerea obligației, fie nu poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii obligației).  +  Secţiunea 4.8 Datorii pe termen scurt: sume care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an360. - (1) O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită și datorie curentă, atunci când:a) se așteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entității; saub) este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului.(2) Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.361. - (1) Atunci când o entitate încalcă, la sau înainte de finalul perioadei de raportare, o prevedere dintr-un acord de împrumut pe termen lung și această încălcare are drept efect faptul că datoria devine exigibilă la cerere, datoria este clasificată drept curentă, inclusiv în situația în care creditorul a fost de acord, după perioada de raportare și înainte ca situațiile financiare să fie autorizate pentru emitere, să nu ceară plata ca urmare a încălcării acesteia. O entitate clasifică datoria drept curentă deoarece la finalul perioadei de raportare ea nu are un drept necondiționat de a-și amâna decontarea pentru cel puțin douăsprezece luni după acea dată.(2) Totuși, entitatea clasifică datoria ca datorie pe termen lung în cazul în care creditorul a fost de acord, până la finalul perioadei de raportare, să ofere o perioadă de grație care să se încheie la cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare, în cadrul căreia entitatea poate rectifica abaterea și în timpul căreia creditorul nu poate cere rambursarea imediată.362. - Dacă o entitate preconizează și are posibilitatea să refinanțeze sau să reînnoiască o obligație pentru cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare conform unei facilități de împrumut existente, ea clasifică obligația ca fiind pe termen lung chiar dacă, în caz contrar, ar fi trebuit să fie achitată într-o perioadă mai scurtă. În situațiile în care refinanțarea sau reînnoirea obligației nu ar fi la îndemâna entității (de exemplu atunci când nu există un acord de refinanțare), entitatea nu ia în calcul potențialul de refinanțare a obligației și clasifică obligația drept curentă.363. - În ceea ce privește împrumuturile clasificate ca datorii curente, dacă următoarele evenimente au loc între finalul perioadei de raportare și data când situațiile financiare sunt autorizate pentru emitere, acele evenimente sunt prezentate ca evenimente ce nu conduc la ajustarea situațiilor financiare:a) refinanțarea pe termen lung;b) rectificarea unei încălcări a unui acord de împrumut pe termen lung; șic) acordarea de către creditor a unei perioade de grație pentru a rectifica o abatere dintr-un acord de împrumut pe termen lung care se termină la cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare.  +  Secţiunea 4.9 Datorii pe termen lung: sume care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an364. - Contabilitatea împrumuturilor și datoriilor asimilate acestora se ține pe următoarele categorii: împrumuturi din emisiuni de obligațiuni și prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung și mediu, sumele datorate entităților afiliate, entităților asociate și entităților controlate în comun, alte împrumuturi și datorii asimilate, precum și dobânzile aferente acestora.365. - (1) Atunci când suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decât suma primită, diferența se înregistrează într-un cont distinct (169 "Prime privind rambursarea obligațiunilor și a altor datorii"). Aceasta trebuie prezentată în bilanț, ca o corecție a datoriei corespunzătoare, precum și în notele explicative.(2) Valoarea acestei diferențe trebuie amortizată printr-o sumă rezonabilă în fiecare exercițiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet, dar nu mai târziu de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 "Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor și a altor datorii" = 169 "Prime privind rambursarea obligațiunilor și a altor datorii").366. - Împrumuturile din emisiunile de obligațiuni reprezintă contravaloarea obligațiunilor emise potrivit legii. În cadrul acestora, trebuie evidențiate distinct împrumuturile din emisiuni de obligațiuni convertibile.367. - Datoriile privind concesiunile și alte datorii similare sunt cele determinate de bunurile preluate cu acest titlu, potrivit contractelor încheiate de entitate.368. - Entitățile trebuie să mențină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă în această categorie chiar și atunci când acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanțului, dacă:a) termenul inițial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni; șib) există un acord de refinanțare sau de reeșalonare a plăților, care este încheiat înainte de data bilanțului.  +  Secţiunea 4.10 Provizioane4.10.1. Recunoașterea provizioanelor369. - (1) Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită și care la data bilanțului este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în ceea ce privește valoarea sau data la care vor apărea.(2) Pentru stabilirea existenței unei obligații curente la data bilanțului, trebuie luate în considerare toate informațiile disponibile.370. - (1) La data bilanțului, valoarea unui provizion reprezintă cea mai bună estimare a cheltuielilor probabile sau, în cazul unei obligații, a sumei necesare pentru stingerea acesteia. Ca urmare, provizioanele nu pot depăși din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului.(2) Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile și cheltuielile estimate.371. - Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.372. - (1) Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare deoarece aceste pierderi viitoare nu corespund definiției unei datorii și nu sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere a provizioanelor.(2) Previzionarea unor pierderi viitoare din exploatare indică faptul că anumite active de exploatare ar putea fi depreciate. Ca urmare, entitatea testează aceste active pentru depreciere.373. - Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.374. - (1) Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:- o entitate are o obligație curentă generată de un eveniment anterior;- este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă; și- poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.Dacă aceste condiții nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.(2) O obligație curentă este o obligație legală sau implicită.(3) În înțelesul prezentelor reglementări:a) o obligație legală este obligația care rezultă:- dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);- din legislație; sau- din alt efect al legii;b) o obligație implicită (de exemplu, obligația prin care o entitate se angajează să efectueze plăți compensatorii personalului disponibilizat) este obligația care rezultă din acțiunile unei entități în cazul în care:- prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declarație suficient de specifică, entitatea a indicat partenerilor săi că își asumă anumite responsabilități; și- ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că își va onora acele responsabilități.375. - (1) Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea:a) datoriile din credite comerciale constituie obligații de plată a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori și care au fost facturate sau a căror plată a fost convenită în mod oficial cu furnizorii; șib) cheltuielile angajate sunt obligațiile de plată pentru bunuri și servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost încă plătite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plății lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajaților (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deși uneori este necesară o estimare a valorii sau exigibilității acestor datorii, elementul de incertitudine este - în general - mult mai redus decât în cazul provizioanelor.(2) Angajamentele entităților sunt prezentate, de regulă, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activități, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.376. - (1) Se recunosc provizioane doar pentru acele obligații generate de evenimente anterioare care sunt independente de acțiunile viitoare ale entității (de exemplu, modul de desfășurare a activității în viitor). Exemple de astfel de obligații sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieșiri de resurse care încorporează beneficii economice, indiferent de acțiunile viitoare ale entității. Similar, o entitate recunoaște un provizion pentru costurile de închidere a unei instalații petroliere, cu condiția ca respectiva entitate să remedieze daunele produse deja.(2) Dacă o entitate poate intenționa sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin comercial sau cerințelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea acționa într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de echipamente care să elimine poluarea), ea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acțiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricație. Ca urmare, entitatea nu are o obligație curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare și, deci, nu va recunoaște niciun provizion.4.10.2. Categorii de provizioane377. - (1) Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:a) litigii, amenzi și penalități, despăgubiri, daune și alte datorii incerte;b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților;c) dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea;d) acțiunile de restructurare;e) pensii și obligații similare;f) impozite;g) terminarea contractului de muncă;h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcție de profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale;i) provizioane în legătură cu acorduri de concesiune;j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros;k) alte provizioane.(2) Contabilitatea provizioanelor se ține pe feluri, în funcție de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.378. - Tratamentul provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale este prevăzut la subsecțiunea 4.4.3 "Imobilizări corporale" din prezentele reglementări.Provizioane pentru restructurare379. - (1) Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în următoarele situații:a) vânzarea sau încetarea activității unei părți a afacerii;b) închiderea unor sedii ale entității;c) modificări în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura și scopul activităților entității.(2) În cazul în care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoaște atât în situațiile financiare anuale individuale ale entității din grup afectate de restructurare, cât și în cele consolidate.(3) Provizioanele de restructurare, în cazul unei obligații legale, se constituie cu respectarea condițiilor generale de recunoaștere a provizioanelor și a prevederilor legale.(4) O entitate are o obligație implicită care determină constituirea unui provizion pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condițiile generale de recunoaștere a provizioanelor și entitatea:a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel puțin:- activitatea sau partea de activitate la care se referă;- principalele locații afectate de planul de restructurare;- numărul aproximativ de angajați care vor primi compensații pentru încetarea activității, distribuția și posturile acestora;- cheltuielile implicate; și- data de la care se va implementa planul de restructurare; șib) a provocat celor afectați o așteptare că va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui plan sau prin anunțarea principalelor sale caracteristici celor afectați de acesta.În cazul în care o entitate începe un plan de restructurare sau anunță principalele sale caracteristici celor afectați numai după data bilanțului, dacă restructurarea este semnificativă și neprezentarea ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare, este necesară prezentarea de informații în acest sens.380. - (1) Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, și anume cele care:- sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; și- nu sunt legate de desfășurarea continuă a activității entității.(2) Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele legate de:- recalificarea sau mutarea personalului permanent;- marketing; sau- investițiile în noi sisteme și rețele de distribuție.Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activității nu reprezintă datorii de restructurare la data bilanțului.Provizioane pentru pensii381. - (1) Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajații au părăsit entitatea. Acestea se constituie atunci când entitatea are prevăzută prin actul constitutiv sau contractul de muncă obligația achitării unor sume cu titlu de pensie, după ce angajații au părăsit entitatea. La constituirea acestor provizioane se vor avea în vedere și prevederile legislației în vigoare.(2) Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilește, de regulă, de către specialiști în domeniu. La determinarea lor se ține seama de vârsta, vechimea în muncă și rotația personalului în cadrul entității.(3) Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă rămase până la pensie.Provizioane pentru impozite382. - (1) Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plată datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu sunt reflectate ca datorie în relația cu statul.(2) Aceste provizioane se constituie, de exemplu pentru: diferențe de impozite rezultate din operațiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanță; rezerve din facilități fiscale sau alte rezerve pentru care în legislația fiscală există prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum și în alte situații care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit.Provizioane pentru terminarea contractului de muncă383. - (1) Provizioanele pentru terminarea contractului de muncă se constituie pentru obligațiile asumate de entitate în relație cu angajații, pentru terminarea contractului de muncă de exemplu, obligații rezultate din contractul colectiv de muncă, de a plăti o sumă în corelare cu numărul de ani lucrați în entitate.(2) Aceste provizioane se recunosc atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioadă previzibilă de timp.Provizioane în legătură cu acorduri de concesiune384. - În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligație contractuală de a întreține infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârșitul acordului de serviciu, drept obligații de îndeplinit ca o condiție a licenței primite, aceste obligații contractuale de a întreține sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion și se evaluează la cea mai bună estimare a cheltuielii care ar fi necesară pentru a deconta obligația actuală la data bilanțului.Provizioane pentru contracte cu titlu oneros385. - (1) Dacă o entitate are un contract cu titlu oneros, obligația contractuală actuală prevăzută în contract trebuie recunoscută și evaluată ca provizion.(2) Un contract cu titlu oneros reprezintă un contract în care costurile inevitabile aferente îndeplinirii obligațiilor contractuale depășesc beneficiile economice preconizate a fi obținute din contractul în cauză. Costurile inevitabile ale unui contract reflectă costul net de ieșire din contract, adică valoarea cea mai mică dintre costul îndeplinirii contractului și eventualele compensații sau penalități generate de neîndeplinirea contractului.(3) Înainte de a constitui un provizion separat pentru un contract cu titlu oneros, o entitate recunoaște orice pierdere din deprecierea activelor alocate contractului în cauză.Alte provizioane386. - (1) În categoria altor provizioane se includ provizioane constituite pentru:- alte beneficii pe care entitatea urmează să le plătească angajaților sau persoanelor dependente de aceștia, care nu sunt legate de restructurare, pensii sau terminarea contractului de muncă;----------Prima liniuță a alin. (1) al pct. 386 a fost modificată de pct. 21 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.- cheltuielile legate de protecția mediului înconjurător pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deșeurilor, protejarea solului, a apelor subterane și a apelor de suprafață; protejarea biodiversității și a peisajului; alte activități de protejare a mediului înconjurător;- obligații asumate în comun cu o terță parte etc.(2) Provizioanele incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele explicative, dacă acestea sunt semnificative.4.10.3. Evaluarea provizioanelor387. - (1) Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanțului a costurilor necesare stingerii obligației curente.(2) Cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plăti-o, în mod rațional, pentru stingerea obligației la data bilanțului sau pentru transferarea acesteia unei terțe părți la acel moment.(3) Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligației. În acest caz, actualizarea provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieșiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanțului sunt mult mai oneroase decât cele aferente unor ieșiri de resurse de aceeași valoare, dar care apar mai târziu.(4) Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor reprezintă cheltuieli financiare (cont 6861 "Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor").(5) Actualizarea provizioanelor se efectuează de către persoane specializate, la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar pentru care se impune o asemenea actualizare. Rata de actualizare utilizată trebuie să reflecte evaluările curente pe piață ale valorii-timp a banilor și ale riscurilor specifice datoriei.388. - (1) Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligații nu mai este probabilă o ieșire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.(2) Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost inițial recunoscute. Prin urmare, numai cheltuielile aferente provizionului inițial pot fi acoperite din provizion. Acoperirea unor cheltuieli dintr-un provizion care a fost recunoscut inițial pentru alt scop ar ascunde impactul a două evenimente diferite.(3) Provizioanele se evaluează înaintea determinării impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevăzut de legislația fiscală.4.10.4. Rambursări în legătură cu provizioanele389. - Câștigurile rezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui provizion, chiar dacă cedarea preconizată este strâns legată de evenimentul care generează constituirea provizionului. Entitatea recunoaște câștigurile din cedările preconizate de active în conformitate cu prevederile de la subsecțiunea 4.4.3 "Imobilizări corporale".390. - În cazul în care preconizează că o terță parte îi va rambursa, integral sau parțial, cheltuielile necesare pentru decontarea unui provizion, o entitate trebuie să recunoască rambursarea dacă și numai dacă există dovezi clare că va primi rambursarea în cazul în care își onorează obligația. Rambursarea trebuie tratată ca un activ separat. Suma recunoscută ca rambursare nu trebuie să depășească valoarea provizionului.391. - (1) Uneori, o entitate poate solicita unei alte părți să plătească, integral sau parțial, cheltuielile impuse pentru decontarea unui provizion (de exemplu, în temeiul unor contracte de asigurare, al unor clauze de despăgubire sau al unor garanții oferite de furnizori). Cealaltă parte poate fie să ramburseze sumele plătite de entitate, fie să plătească direct sumele în cauză.(2) În majoritatea situațiilor, entitatea va rămâne responsabilă pentru toată suma în cauză, astfel încât, în cazul în care cealaltă parte nu plătește din orice motiv, entitatea este cea care trebuie să plătească întreaga sumă. În astfel de situații, entitatea recunoaște un provizion pentru întreaga valoare a datoriei și un activ separat pentru rambursarea preconizată, în momentul în care are dovezi că va primi suma în cauză dacă își onorează obligația.(3) În anumite situații, dacă terța parte nu efectuează plata, entitatea nu va fi răspunzătoare pentru sumele în cauză. În astfel de cazuri, entitatea nu este răspunzătoare pentru costurile în cauză și acestea nu sunt incluse în provizion.  +  Secţiunea 4.11 Subvenții392. - (1) În categoria subvențiilor se cuprind subvențiile aferente activelor și subvențiile aferente veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenții guvernamentale și alte instituții similare naționale și internaționale.(2) Subvențiile guvernamentale sunt uneori denumite în alte moduri, cum ar fi: subsidii, alocații, prime sau transferuri.(3) Subvențiile guvernamentale reprezintă asistența acordată de guvern sub forma unor transferuri de resurse către o entitate în schimbul conformării, în trecut sau în viitor, cu anumite condiții referitoare la activitatea de exploatare a entității. Subvențiile exclud acele forme de asistență guvernamentală cărora nu li se poate atribui, în mod rezonabil, o anumită valoare, precum și acele tranzacții cu guvernul care nu se pot distinge de operațiunile comerciale normale ale entității. (la 01-02-2017, Sectiunea 4.11 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 9, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) 393. - În cadrul subvențiilor se reflectă distinct:- subvenții guvernamentale;- împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții;- alte sume primite cu caracter de subvenții.394. - (1) Subvențiile aferente activelor reprezintă subvenții pentru acordarea cărora principala condiție este ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau să achiziționeze active imobilizate.(2) O subvenție guvernamentală poate îmbrăca forma transferului unui activ nemonetar (de exemplu, o imobilizare corporală), caz în care subvenția și activul sunt contabilizate la valoarea justă.(3) În conturile de subvenții pentru investiții se contabilizează și donațiile pentru investiții, precum și plusurile la inventar de natura imobilizărilor corporale și necorporale.395. - Subvențiile aferente veniturilor cuprind toate subvențiile, altele decât cele pentru active.396. - (1) Subvențiile guvernamentale, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă, nu trebuie recunoscute până când nu există suficientă siguranță că:a) entitatea va respecta condițiile impuse de acordarea lor; șib) subvențiile vor fi primite.(2) Doar primirea unei subvenții nu furnizează ea însăși dovezi concludente că toate condițiile atașate acordării subvenției au fost sau vor fi îndeplinite.(3) Recunoașterea veniturilor din subvenții se efectuează cu respectarea clauzelor care au stat la baza acordării lor.397. - (1) Contabilitatea proiectelor finanțate din subvenții se ține distinct, pe fiecare proiect, sursă de finanțare, potrivit contractelor încheiate, fără a se întocmi situații financiare anuale distincte pentru fiecare asemenea proiect.(2) Pentru asigurarea corelării cheltuielilor finanțate din subvenții cu veniturile aferente se procedează astfel:a) din punctul de vedere al contului de profit și pierdere:- în cursul fiecărei luni se evidențiază cheltuielile după natura lor;- la sfârșitul lunii se evidențiază la venituri subvențiile corespunzătoare cheltuielilor efectuate;b) din punctul de vedere al bilanțului:- creanța din subvenții se recunoaște în corespondență cu veniturile din subvenții, dacă au fost efectuate cheltuielile suportate din aceste subvenții, sau pe seama veniturilor amânate, dacă aceste cheltuieli nu au fost efectuate încă;- periodic, odată cu cererea de rambursare a contravalorii cheltuielilor suportate sau pe baza altor documente prin care se stabilesc și se aprobă sumele cuvenite, se procedează la regularizarea sumelor înregistrate drept creanță din subvenții.398. - (1) Subvențiile se recunosc, pe o bază sistematică, drept venituri ale perioadelor corespunzătoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenții urmează să le compenseze.(2) În cazul în care într-o perioadă se încasează subvenții aferente unor cheltuieli care nu au fost încă efectuate, subvențiile primite nu reprezintă venituri ale acelei perioade curente.399. - (1) În cele mai multe situații, perioadele de-a lungul cărora o entitate recunoaște cheltuielile legate de o subvenție guvernamentală sunt ușor identificabile. Astfel, subvențiile acordate pentru acoperirea anumitor cheltuieli sunt recunoscute la venituri în aceeași perioadă ca și cheltuiala aferentă. În mod similar, subvențiile legate de activele amortizabile sunt recunoscute, de regulă, în contul de profit și pierdere pe parcursul perioadelor și în proporția în care amortizarea acelor active este recunoscută.(2) În cazul subvențiilor a căror acordare este legată de activitatea de producție sau prestări de servicii, recunoașterea acestora pe seama veniturilor se efectuează concomitent cu recunoașterea cheltuielilor a căror contravaloare urmează a fi acoperită din aceste subvenții.(3) O subvenție guvernamentală care urmează a fi primită drept compensație pentru cheltuieli sau pierderi deja suportate sau în sensul acordării unui ajutor financiar imediat entității, fără a exista costuri viitoare aferente, trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere în perioada în care devine creanță.(4) În anumite circumstanțe, o subvenție guvernamentală poate fi acordată în scopul oferirii de ajutor financiar imediat unei entități. Astfel de subvenții pot fi limitate la o anumită entitate și pot să nu fie disponibile unei categorii întregi de beneficiari. În acest caz, recunoașterea subvenției în contul de profit și pierdere are loc în perioada în care entitatea îndeplinește condițiile pentru primirea subvenției.400. - Entitatea prezintă în notele explicative informații referitoare la subvențiile primite, destinația acestora și elementele care justifică îndeplinirea condițiilor necesare pentru acordarea subvențiilor.401. - Subvențiile legate de terenuri pot impune, prin contractele încheiate, îndeplinirea anumitor obligații. În acest caz, subvențiile se recunosc drept venituri pe parcursul perioadelor în care sunt suportate costurile îndeplinirii respectivelor obligații. De exemplu, o subvenție pentru teren poate fi condiționată de construirea unei clădiri pe terenul respectiv. În acest caz, subvenția se recunoaște în contul de profit și pierdere pe parcursul duratei de viață a clădirii.402. - (1) Subvențiile nu trebuie înregistrate direct în conturile de capital și rezerve deoarece acestea reprezintă sume acordate sub rezerva îndeplinirii anumitor condiții de către societate.(2) Subvențiile pentru active, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă, se înregistrează în contabilitate ca subvenții pentru investiții și se recunosc în bilanț ca venit amânat (contul 475 "Subvenții pentru investiții"). Venitul amânat se înregistrează ca venit curent în contul de profit și pierdere pe măsura înregistrării cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor.(3) Veniturile din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri nete se prezintă în contul de profit și pierdere ca parte a cifrei de afaceri nete, iar celelalte venituri din subvenții se prezintă în contul de profit și pierdere ca o corecție a cheltuielilor pentru care au fost acordate sau ca elemente de venituri, potrivit structurii prevăzute în acest sens.403. - În cazul terenurilor și clădirilor pentru care s-au primit subvenții și au făcut obiectul unei cedări parțiale, la scoaterea din evidență a acestora subvenția aferentă părții cedate se transferă la venituri, corespunzător valorii contabile a terenurilor, respectiv a clădirilor, scoase din evidență.404. - (1) Restituirea unei subvenții referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului venitului amânat cu suma rambursabilă.(2) Restituirea unei subvenții aferente veniturilor se efectuează prin reducerea veniturilor amânate, dacă există, sau, în lipsa acestora, pe seama cheltuielilor.(3) În măsura în care suma rambursată depășește venitul amânat sau dacă nu există un asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integrală restituită, se recunoaște imediat ca o cheltuială.(4) O entitate prezintă în notele explicative informații privind condițiile care nu au fost îndeplinite în legătură cu subvențiile guvernamentale și obligațiile ce derivă din neîndeplinirea acestora.  +  Secţiunea 4.12 Contabilizarea activelor primite prin transfer de la clienți și a operațiunilor privind conectarea utilizatorilor la rețelele de utilități405. - (1) Entitățile care primesc active de la clienții lor, sub formă de imobilizări corporale sau numerar care are ca destinație achiziția sau construirea de imobilizări corporale, pentru a-i conecta la o rețea de electricitate, gaze, apă sau pentru a le furniza accesul continuu la anumite bunuri sau servicii, potrivit legii, evidențiază datoria corespunzătoare valorii activelor respective ca venit amânat în contul 478 "Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la clienți".(2) Venitul amânat se înregistrează ca venit curent în contul de profit și pierdere pe măsura înregistrării cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor respective.406. - (1) În cazul racordării utilizatorilor la rețeaua electrică, contravaloarea cheltuielilor suportate de utilizatori cu racordarea reprezintă imobilizări necorporale de natura drepturilor de utilizare și se evidențiază în contul 205 "Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare"/analitic distinct.(2) Amortizarea imobilizărilor necorporale prevăzute la alin. (1) se înregistrează pe perioada pentru care entitatea are dreptul de a utiliza rețelele respective, dacă această durată este specificată în contractele încheiate sau, dacă nu este stabilită o asemenea durată, pe durata de viață a instalațiilor de utilizare de la locul de consum.407. - (1) Tratamentul contabil prevăzut la pct. 406 se aplică și în cazul cheltuielilor efectuate de entități pentru racordarea la rețeaua de apă, gaze sau alte utilități, dacă în contractele de racordare se prevede plata unor sume pentru racordarea la rețelele respective de distribuție.(2) În toate cazurile se vor avea în vedere clauzele cuprinse în contractele încheiate între părți.  +  Secţiunea 4.13 Capitaluri proprii408. - Capitalul și rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acționarilor asupra activelor unei entități, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exercițiului financiar.409. - La elaborarea situațiilor financiare, entitățile adoptă conceptul financiar de capital. Conform acestui concept, capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalurile proprii ale entității.4.13.1. Capital410. - Capitalul este reprezentat de capitalul social, patrimoniul regiei etc., în funcție de forma juridică a entității.411. - Bunurile de natura patrimoniului public, primite în administrare, nu se evidențiază în conturi bilanțiere. La cedarea bunurilor respective, entitățile care au evidențiate aceste bunuri în conturi de imobilizări, în corespondență cu contul 1016 "Patrimoniul public", scot din evidență imobilizările prin diminuarea patrimoniului public, cu aprobarea organelor competente.412. - (1) Capitalul social subscris și vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice și a documentelor justificative privind vărsămintele de capital.(2) Contabilitatea analitică a capitalului social se ține pe acționari sau asociați, cuprinzând numărul și valoarea nominală a acțiunilor sau a părților sociale subscrise și vărsate.(3) Principalele operațiuni care se înregistrează în contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt: subscrierea și emisiunea de noi acțiuni, încorporarea rezervelor și alte operațiuni, potrivit legii.(4) Operațiunile care se înregistrează în contabilitate cu privire la micșorarea capitalului sunt, în principal, următoarele: reducerea numărului de acțiuni sau părți sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acționari sau asociați, răscumpărarea acțiunilor, acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți sau alte operațiuni, potrivit legii.(5) Scoaterea din evidență a unui bun care a constituit aport la capitalul social nu modifică capitalul social, cu excepția situațiilor prevăzute de legislația în vigoare. În toate cazurile de modificare a capitalului social, aceasta se efectuează în baza hotărârii adunării generale a acționarilor, cu respectarea legislației în vigoare.413. - Acțiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanț ca o corecție a capitalului propriu.414. - (1) Câștigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entității (acțiuni, părți sociale) nu vor fi recunoscute în contul de profit și pierdere. Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operațiuni este recunoscută direct în capitalurile proprii și se prezintă distinct în bilanț, respectiv Situația modificărilor capitalului propriu, astfel:- câștigurile sunt reflectate în contul 141 "Câștiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii";- pierderile sunt reflectate în contul 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii".(2) Nu reprezintă câștiguri sau pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entității diferențele de curs valutar dintre momentul subscrierii acțiunilor și momentul vărsării contravalorii acestora, acestea fiind recunoscute la venituri sau cheltuieli financiare, după caz.(3) Câștigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferență între prețul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii și valoarea lor de răscumpărare, respectiv între valoarea nominală a instrumentelor anulate și valoarea lor de răscumpărare.(4) Pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferență între valoarea de răscumpărare a instrumentelor de capitaluri proprii și prețul lor de vânzare, respectiv între valoarea de răscumpărare a instrumentelor anulate și valoarea lor nominală.(5) Cheltuielile legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii sunt reflectate direct în capitalurile proprii (cont 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii") atunci când nu sunt îndeplinite condițiile pentru recunoașterea lor ca imobilizări necorporale (cont 201 "Cheltuieli de constituire").(6) Soldul debitor al contului 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii" poate fi acoperit din rezultatul reportat și alte elemente ale capitalurilor proprii, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților.415. - În notele explicative trebuie cuprinse informații referitoare la operațiunile care au afectat instrumentele de capitaluri proprii ale entității.416. - În cazul fuziunii prin absorbție, valoarea acțiunilor deținute de societatea absorbită în capitalul societății absorbante se evidențiază de societatea absorbantă, cu ocazia preluării elementelor de bilanț ale societății absorbite, în contul 1095 "Acțiuni proprii reprezentând titluri deținute de societatea absorbită la societatea absorbantă".4.13.2. Prime legate de capital417. - (1) Primele legate de capital cuprind primele de emisiune, fuziune, aport și de conversie.(2) Conturile corespunzătoare primelor legate de capital pot avea numai sold creditor.(3) Prima de emisiune se determină ca diferență între prețul de emisiune de noi acțiuni sau părți sociale și valoarea nominală a acestora.(4) Prima de fuziune se determină ca diferență între valoarea aportului rezultat din fuziune și valoarea cu care a crescut capitalul social al societății absorbante.(5) Prima de aport se calculează ca diferență între valoarea bunurilor aportate și valoarea nominală a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi.(6) Prima de conversie a obligațiunilor în acțiuni se calculează ca diferență între valoarea nominală a obligațiunilor corespunzătoare împrumuturilor obligatare și valoarea acțiunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci când valoarea obligațiunilor depășește valoarea acțiunilor corespunzătoare.417^1. - Entitățile care participă la operațiuni de reorganizare, potrivit legii, și decid să păstreze rezervele constituite pentru scopuri fiscale, pot repune rezervele respective pe seama primelor de capital (articol contabil 1042 «Prime de fuziune/divizare» = 1068 «Alte rezerve»), în limita primelor aferente operațiunilor respective.----------Pct. 417^1 a fost introdus de pct. 22 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.4.13.3. Rezerve din reevaluare418. - (1) Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu prevederile prezentelor reglementări, trebuie reflectat în debitul sau creditul contului 105 "Rezerve din reevaluare", după caz, cu respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizărilor corporale din prezentele reglementări.(2) Evidențierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată pe fiecare imobilizare corporală în parte și pe fiecare operațiune de reevaluare care a avut loc.(3) Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita soldului creditor existent, aferent imobilizării respective.(4) Rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil. Diminuarea rezervelor din reevaluare se poate efectua numai cu respectarea prevederilor subsecțiunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizărilor corporale" din prezentele reglementări.4.13.4. Rezerve legale și alte rezerve419. - (1) Contabilitatea rezervelor se ține pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale și alte rezerve.(2) Rezervele legale se constituie anual din profitul entității, în cotele și limitele prevăzute de lege, și din alte surse prevăzute de lege.(3) Rezervele legale pot fi utilizate numai în condițiile prevăzute de lege.(4) Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entității, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.(5) Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale.4.13.5. Rezultatul exercițiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului și acoperirea pierderii contabile420. - (1) În contabilitate, profitul sau pierderea se stabilește cumulat de la începutul exercițiului financiar.(2) Rezultatul exercițiului se determină ca diferență între veniturile și cheltuielile exercițiului.(3) Rezultatul definitiv al exercițiului financiar se stabilește la închiderea acestuia și reprezintă soldul final al contului de profit și pierdere.421. - (1) Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinații, după aprobarea situațiilor financiare anuale. Repartizarea profitului se efectuează în conformitate cu prevederile legale în vigoare.(2) Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exercițiului financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil 129 "Repartizarea profitului" = 106 "Rezerve". Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale în contul 117 "Rezultatul reportat", de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinații hotărâte de adunarea generală a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale.422. - (1) Evidențierea în contabilitate a destinațiilor profitului contabil se efectuează după adunarea generală a acționarilor sau asociaților care a aprobat repartizarea profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acționarilor sau asociaților, rezerve și alte destinații, potrivit legii.(2) Închiderea conturilor 121 "Profit sau pierdere" și 129 "Repartizarea profitului" se efectuează la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale. Ca urmare, cele două conturi apar cu soldurile corespunzătoare, în bilanțul întocmit pentru exercițiul financiar la care se referă situațiile financiare anuale.(3) În contul 117 "Rezultatul reportat" se evidențiază distinct rezultatul reportat provenit din preluarea la începutul exercițiului financiar curent a rezultatului din contul de profit și pierdere al exercițiului financiar precedent, precum și rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile, respectiv din corectarea erorilor contabile.423. - (1) Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exercițiului financiar curent, după aprobarea situațiilor financiare anuale conform legii, și cel reportat aferent exercițiilor financiare precedente, din rezerve, prime de capital și capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale.(2) În lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă pierderea contabilă este la latitudinea adunării generale a acționarilor sau asociaților, respectiv a consiliului de administrație.  +  Secţiunea 4.14 Contabilitatea operațiunilor realizate în cadrul contractelor de asocieri în participație424. - (1) Evidența asocierii în participație se organizează atât la nivelul asocierii, cât și în contabilitatea fiecărui coparticipant cu ajutorul contului 458 "Decontări din operațiuni în participație", analitic distinct pe fiecare coparticipant.(2) Evidența decontărilor din operațiuni în asocieri în participație, respectiv a decontării cheltuielilor și veniturilor realizate din operațiuni în asocieri în participație, precum și a sumelor virate între coparticipanți, se realizează cu ajutorul contului 458 "Decontări din operațiuni în participație".425. - (1) Societatea care conduce evidența asocierii în participație ține evidență și întocmește balanță de verificare distincte de cele corespunzătoare activității proprii.(2) În ceea ce privește imobilizările corporale și necorporale puse la dispoziția asocierii, acestea sunt cuprinse în evidența contabilă a celui care le deține în proprietate.(3) Cheltuielile și veniturile determinate de operațiunile asocierilor în participație se contabilizează distinct de către unul dintre asociați, conform prevederilor contractului de asociere, cu respectarea prevederilor pct. 6.La sfârșitul perioadei de raportare, cheltuielile și veniturile înregistrate pe naturi se transmit pe bază de decont fiecărui asociat, în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie.(4) La data bilanțului, bunurile de natura stocurilor, creanțelor, disponibilităților, precum și a datoriilor asocierii în participație, se înscriu în situațiile financiare anuale ale asociatului care conduce evidența asocierii.  +  Secţiunea 4.14^1 Contabilitatea operațiunilor derulate în cadrul contractelor de fiducie----------Secț. 4.14^1 a fost introdusă de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.425^1. - (1) Contabilizarea contractelor de fiducie, încheiate conform dispozițiilor Legii nr. 287/2009 privind Codul civil, republicată, cu modificările ulterioare, este determinată de calitatea pe care o are constituitorul, respectiv posibilitatea ca acesta să fie sau nu și beneficiarul contractului de fiducie.(2) În cazul în care constituitorul are și calitatea de beneficiar, din punct de vedere contabil se consideră că acesta păstrează riscurile și beneficiile aferente masei patrimoniale transferate în fiducie, fiind aplicabile prevederile pct. 425^2. Fiind și beneficiar, constituitorul are puterea decizională care îi permite să obțină majoritatea beneficiilor rezultate din fiducie.(3) În cazul în care constituitorul nu are și calitatea de beneficiar, din punct de vedere contabil se consideră că acesta transferă riscurile și beneficiile aferente masei patrimoniale transferate în fiducie, fiind aplicabile prevederile pct. 425^3.(4) În cazul în care entitatea are numai calitatea de beneficiar al contractului de fiducie, se aplică prevederile pct. 425^4.(5) La contabilizarea contractelor de fiducie sunt avute în vedere întotdeauna prevederile contractului de fiducie.----------Pct. 425^1 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Contracte de fiducie în care constituitorul are și calitatea de beneficiar425^2. - (1) Veniturile și cheltuielile ocazionate de derularea contractelor de fiducie se înregistrează distinct în contabilitate (contul 7512 «Venituri din derularea operațiunilor de fiducie», respectiv contul 6512 «Cheltuieli din derularea operațiunilor de fiducie», după caz).(2) La lichidarea operațiunii de fiducie, eventualul câștig sau eventuala pierdere ocazionat(ă) se înregistrează distinct în contabilitate (contul 7513 «Venituri din lichidarea operațiunilor de fiducie», respectiv contul 6513 «Cheltuieli din lichidarea operațiunilor de fiducie», după caz).----------Pct. 425^2 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Contracte de fiducie în care constituitorul nu are și calitatea de beneficiar425^3. - (1) La constituirea fiduciei, constituitorul care nu are și calitatea de beneficiar transferă în fiducie active și datorii la valoarea la care acestea sunt înregistrate în contabilitate. În acest scop, constituitorul scoate din evidență activele și datoriile transferate, pe seama contului de profit și pierdere (contul 6511 «Cheltuieli ocazionate de constituirea fiduciei», respectiv contul 7511 «Venituri ocazionate de constituirea fiduciei»).(2) Dacă la lichidarea operațiunii de fiducie, constituitorul care nu are și calitatea de beneficiar primește înapoi elementele aferente fiduciei, acestea sunt recunoscute, pe naturi de elemente, la valoarea justă. Diferența care nu poate fi asociată elementelor individuale se recunoaște pe seama veniturilor (contul 7513 «Venituri din lichidarea operațiunilor de fiducie») sau a cheltuielilor (contul 6513 «Cheltuieli din lichidarea operațiunilor de fiducie»), după caz.----------Pct. 425^3 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Contracte de fiducie în care beneficiarul nu are și calitatea de constituitor425^4. - (1) În cazul contractelor de fiducie, beneficiarul care nu are și calitatea de constituitor recunoaște distinct în contabilitate veniturile transmise de fiduciar, rezultate din administrarea fiduciei (articol contabil 4662 «Creanțe din operațiuni de fiducie» = 7512 «Venituri din derularea operațiunilor de fiducie»). Contravaloarea acestora este decontată potrivit prevederilor contractului de fiducie.(2) La lichidarea operațiunii de fiducie, beneficiarul care nu are și calitatea de constituitor primește activele și datoriile aferente operațiunii de fiducie, pe care le contabilizează la valoarea justă. Diferența care nu poate fi asociată elementelor individuale se recunoaște pe seama veniturilor (contul 7513 «Venituri din lichidarea operațiunilor de fiducie») sau a cheltuielilor (contul 6513 «Cheltuieli din lichidarea operațiunilor de fiducie»), după caz.----------Pct. 425^4 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Informații de prezentat425^5. - Constituitorul trebuie să prezinte în notele explicative, pentru fiecare contract de fiducie, informații referitoare la:- obiectul și durata contractului;- identitatea beneficiarului, în cazul în care constituitorul nu are și calitatea de beneficiar al fiduciei;- identitatea fiduciarului;- principalele prevederi ale contractului;- natura activelor și datoriilor transferate în fiducie;- veniturile sau cheltuielile perioadei de raportare, transmise de fiduciar și rezultate din administrarea fiduciei, în cazul în care constituitorul are calitatea de beneficiar al fiduciei;- veniturile sau cheltuielile rezultate din lichidarea fiduciei, în cazul în care constituitorul are și calitatea de beneficiar al fiduciei.----------Pct. 425^5 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.425^6. - Beneficiarul trebuie să prezinte în notele explicative informații referitoare la:- obiectul și durata contractului;- identitatea constituitorului, în cazul în care constituitorul nu are și calitatea de beneficiar al fiduciei;- identitatea fiduciarului;- natura activelor și a datoriilor primite la lichidarea fiduciei, în cazul în care beneficiarul nu are și calitatea de constituitor al fiduciei.----------Pct. 425^6 a fost introdus de pct. 23 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.  +  Secţiunea 4.15 Contabilitatea operațiunilor derulate de grupurile de interes economic426. - (1) Grupurile de interes economic înregistrează în contabilitate operațiunile derulate în funcție de prevederile contractelor încheiate.(2) În cazul operațiunilor pe care grupul de interes economic le derulează în nume propriu, acesta înregistrează veniturile și cheltuielile ocazionate, după natura lor.(3) În cazul operațiunilor derulate în numele membrilor care compun grupul de interes economic, acesta înregistrează la venituri doar eventualul comision cuvenit, operațiunile fiind înregistrate în conturi de terți.427. - Grupurile de interes economic întocmesc situații financiare anuale ale căror componente se stabilesc pe baza criteriilor prevăzute la pct. 9 și completează aceste situații în funcție de informațiile corespunzătoare activității desfășurate.  +  Secţiunea 4.16 Prezentarea contului de profit și pierdere428. - Formatul contului de profit și pierdere întocmit de entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) și pct. 9 alin. (4), precum și de entitățile de interes public, este următorul:1. Cifra de afaceri netă2. Variația stocurilor de produse finite și a producției în curs de execuție3. Producția realizată de entitate pentru scopurile sale proprii și capitalizată4. Alte venituri din exploatare5. a) Cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabileb) Alte cheltuieli externe6. Cheltuieli cu personalul:a) Salarii și indemnizațiib) Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea distinctă a celor referitoare la pensii7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale și imobilizările necorporaleb) Ajustări de valoare privind activele circulante, în cazul care acestea depășesc suma ajustărilor de valoare care sunt normale în entitatea în cauză8. Alte cheltuieli de exploatare9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctă a celor obținute de la entitățile afiliate10. Venituri din alte investiții și împrumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea distinctă a celor obținute de la entitățile afiliate11. Alte dobânzi de încasat și venituri similare, cu indicarea distinctă a celor obținute de la entitățile afiliate12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare și investițiile deținute ca active circulante13. Dobânzi de plătit și cheltuieli similare, cu indicarea distinctă a celor de plătit entităților afiliate14. Impozitul pe profit15. Profitul sau pierderea după impozitare16. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus17. Profitul sau pierderea exercițiului financiar  +  Secţiunea 4.17 Dispoziții speciale cu privire la contul de profit și pierdere429. - (1) Contul de profit și pierdere cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului, grupate după natura lor, precum și rezultatul exercițiului (profit sau pierdere).(2) Atunci când, în baza unor prevederi legale exprese, în conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentând diverse impozite și taxe reflectate concomitent în conturi de cheltuieli, cu ocazia întocmirii contului de profit și pierdere, la cifra de afaceri netă se vor înscrie sumele reprezentând veniturile menționate, corectate cu cheltuielile corespunzătoare acelor impozite și taxe.(3) Exemple de situații care impun ajustarea cifrei de afaceri nete, prezentată în contul de profit și pierdere, pot fi următoarele:- impozitul se determină în funcție de nivelul cifrei de afaceri;- impozitul se datorează ca urmare a vânzării unui produs sau a unui serviciu;- impozitul se colectează în numele autorităților, în legătură cu vânzarea unui produs sau a unui serviciu.430. - Conturile sintetice de venituri și de cheltuieli se pot dezvolta pe conturi analitice, în funcție de necesitățile impuse de anumite reglementări sau potrivit necesităților proprii ale entității.4.17.1. Venituri431. - (1) În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activități curente, cât și câștigurile din orice alte surse.(2) Activitățile curente sunt orice activități desfășurate de o entitate, ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum și activitățile conexe acestora.(3) Veniturile din activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, prestări de servicii, comisioane, redevențe, chirii, subvenții, dobânzi, dividende.(4) Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate. În contul de profit și pierdere, câștigurile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente, la elementul "Alte venituri din exploatare".432. - Sumele colectate de o entitate în numele unor terțe părți, inclusiv în cazul contractelor de agent, comision sau mandat comercial încheiate potrivit legii, nu reprezintă venit din activitatea curentă, chiar dacă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată persoanele care acționează în nume propriu sunt considerate cumpărători revânzători. În această situație, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.433. - Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacție este determinată, de obicei, printr-un acord între vânzătorul și cumpărătorul/utilizatorul activului, ținând cont de suma oricăror reduceri comerciale.434. - Contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura lor, astfel:a) venituri din exploatare; șib) venituri financiare.Veniturile din exploatare435. - (1) Veniturile din exploatare cuprind:a) venituri din vânzarea de produse și mărfuri, precum și prestări de servicii. În această categorie se includ și veniturile realizate din vânzarea de locuințe de către entitățile ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea de locuințe;b) venituri aferente costului producției, reprezentând variația în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și servicii în curs de execuție de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor și serviciilor în curs de execuție, neluând în calcul ajustările pentru depreciere reflectate;c) venituri din producția de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor efectuate de entitate pentru ea însăși, care se înregistrează ca imobilizări corporale și necorporale;d) venituri din subvenții de exploatare, reprezentând subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț și pentru acoperirea pierderilor, precum și alte subvenții de care beneficiază entitatea;e) alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanțe recuperate, penalități contractuale, datorii prescrise, scutite sau anulate potrivit legii, precum și alte venituri din exploatare.(2) Variația stocurilor de produse finite și în curs de execuție pe parcursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că fie producția a majorat nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.(3) Veniturile aferente costului producției în curs de execuție se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de profit și pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor).(4) Pe seama veniturilor din exploatare (contul 758 "Alte venituri din exploatare") se recunoaște, de asemenea, diferența dintre valoarea titlurilor primite ca urmare a participării cu mărfuri la capitalul altor entități și valoarea mărfurilor, la data dobândirii acelor titluri.436. - (1) Veniturile din reluarea provizioanelor, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se evidențiază distinct, în funcție de natura acestora.(2) Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menținerea acestora, are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.(3) În completarea acestor prevederi, se aplică și prevederile pct. 235 și 236.Programe de fidelizare a clienților437. - (1) Unele entități pot practica programe de fidelizare a clienților, care presupun acordarea de puncte cadou acestora. Aceste puncte cadou pot fi utilizate pentru a achiziționa bunuri sau servicii gratuite sau cu preț redus, ca parte a unei tranzacții de vânzare de bunuri sau prestări de servicii, sub rezerva îndeplinirii unor eventuale condiții suplimentare. Entitatea contabilizează punctele cadou ca o componentă identificabilă a tranzacției în cadrul căreia acestea sunt acordate (contul 472 "Venituri înregistrate în avans"/analitic distinct). Suma corespunzătoare punctelor cadou se recunoaște drept venit în momentul în care entitatea își îndeplinește obligația de a furniza premiile sau la expirarea perioadei în cadrul căreia clienții pot utiliza punctele cadou. Dacă se estimează că nivelul cheltuielilor necesare îndeplinirii obligației de a furniza premiile depășește contravaloarea primită sau de primit pentru acestea, la data la care clientul le răscumpără, pentru diferența aferentă entitatea înregistrează în contabilitate un provizion.(2) Condiția pentru înregistrarea ca venituri în avans a valorii punctelor cadou este ca programul de fidelizare practicat de entitate să permită cunoașterea, în orice moment, a următoarelor informații: valoarea punctelor cadou acordate, termenele la care expiră valabilitatea acestora, valoarea punctelor cadou onorate și valoarea punctelor cadou existente, ce urmează a fi onorate în perioada următoare.(3) În situația în care entitatea nu dispune de un sistem de evidență a punctelor cadou, care să permită cunoașterea informațiilor menționate la alin. (2) sau în cazul în care entitatea practică alte sisteme de fidelizare a clienților, cum ar fi cupoane valorice, tichete, aceasta înregistrează venituri curente în clasa 7 "Conturi de venituri" pentru suma totală și, concomitent, un provizion aferent costurilor estimate a fi suportate pentru onorarea obligațiilor asumate.Veniturile financiare438. - (1) Veniturile financiare cuprind:a) venituri din imobilizări financiare;b) venituri din investiții pe termen scurt;c) venituri din investiții financiare cedate;d) venituri din diferențe de curs valutar;e) venituri din dobânzi;f) venituri din sconturi primite în urma unor reduceri financiare;g) alte venituri financiare.(2) În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama veniturilor se înregistrează prețul de vânzare al acestora.(3) În cazul vânzării investițiilor pe termen scurt la un preț de cesiune mai mare decât valoarea lor contabilă, pe seama veniturilor se înregistrează câștigul rezultat din vânzarea acestora.(4) Pe seama veniturilor financiare (contul 768 «Alte venituri financiare») se recunosc diferența dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entități, precum și diferența dintre valoarea participațiilor primite ca urmare a participării cu creanțe la capitalul altor entități și valoarea nominală a creanțelor care fac obiectul participației, la data dobândirii acelor titluri. Similar se înregistrează și valoarea titlurilor primite fără plată, potrivit legii, acestea fiind recunoscute la valoarea justă.----------Alin. (4) al pct. 438 a fost modificat de pct. 24 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Dispoziții tranzitorii439. - Sumele care, potrivit Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009, cu modificările și completările ulterioare, au fost reflectate în contul 106 "Rezerve", reprezentând diferența dintre valoarea acțiunilor dobândite și valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul entităților la care se dețin respectivele titluri se reiau la venituri (contul 768 "Alte venituri financiare") la data scoaterii din evidență a respectivelor titluri.Venituri din vânzări de bunuri440. - În contabilitate, veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienți.441. - (1) Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții:a) entitatea a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor;c) mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod credibil;d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către entitate; șie) costurile tranzacției pot fi evaluate în mod credibil.(2) Evaluarea momentului în care o entitate a transferat cumpărătorului riscurile și avantajele semnificative aferente dreptului de proprietate asupra bunurilor impune o examinare a circumstanțelor în care s-a desfășurat tranzacția. În cele mai multe cazuri, transferul riscurilor și avantajelor aferente dreptului de proprietate coincide cu transferul titlului legal de proprietate sau cu trecerea bunurilor în posesia cumpărătorului. Acesta este cazul celor mai multe vânzări cu amănuntul. În alte cazuri, transferul riscurilor și avantajelor aferente dreptului de proprietate apare într-un moment diferit de cel al transferului titlului legal de proprietate sau de cel al trecerii bunurilor în posesia cumpărătorului. Dacă o entitate păstrează doar un risc nesemnificativ aferent dreptului de proprietate, atunci tranzacția reprezintă o vânzare și veniturile sunt recunoscute. De exemplu, un vânzător poate păstra titlul de proprietate asupra bunurilor doar pentru a se asigura că va încasa suma care se datorează. Într-un asemenea caz, dacă entitatea a transferat riscurile și beneficiile semnificative aferente dreptului de proprietate, tranzacția este o vânzare și veniturile sunt recunoscute. Un alt exemplu când entitatea păstrează doar un risc nesemnificativ aferent dreptului de proprietate poate fi o vânzare cu amănuntul, cu o clauză de returnare a banilor în cazul în care clientul nu este satisfăcut. În asemenea cazuri, veniturile sunt recunoscute în momentul vânzării, presupunându-se că vânzătorul poate estima în mod fiabil retururile viitoare și poate recunoaște un provizion aferent retururilor pe baza experienței anterioare și a altor factori relevanți.442. - O promisiune de vânzare nu generează contabilizarea de venituri.443. - Pentru bunurile livrate în baza unui contract de consignație, se consideră că livrarea bunurilor de la consignant la consignatar are loc la data la care bunurile sunt livrate de consignatar clienților săi.444. - Pentru bunurile transmise în vederea testării sau a verificării conformității, se consideră că transferul proprietății bunurilor a avut loc la data acceptării bunurilor de către beneficiar. Bunurile transmise în vederea verificării conformității sunt bunurile oferite de furnizor clienților, aceștia având dreptul fie să le achiziționeze, fie să le returneze furnizorului. Contractul aferent bunurilor livrate în vederea testării este un contract provizoriu prin care vânzarea efectivă a bunurilor este condiționată de obținerea de rezultate satisfăcătoare în urma testării de către clientul potențial, testare ce are scopul de a stabili că bunurile au caracteristicile solicitate de clientul respectiv.445. - Pentru stocurile la dispoziția clientului, se consideră că transferul proprietății bunurilor are loc la data la care clientul intră în posesia bunurilor. Stocurile la dispoziția clientului reprezintă o operațiune potrivit căreia furnizorul transferă regulat bunuri într-un depozit propriu sau într-un depozit al clientului, prin care transferul proprietății bunurilor intervine, potrivit contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit, în principal pentru a le utiliza în procesul de producție.Venituri din prestarea de servicii446. - (1) Veniturile din prestări de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora. Prestarea de servicii cuprinde inclusiv executarea de lucrări și orice alte operațiuni care nu pot fi considerate livrări de bunuri.(2) Stadiul de execuție al lucrării se determină pe bază de situații de lucrări care însoțesc facturile, procese-verbale de recepție sau alte documente care atestă stadiul realizării și recepția serviciilor prestate.(3) În cazul lucrărilor de construcții, recunoașterea veniturilor se face pe baza actului de recepție semnat de beneficiar, prin care se certifică faptul că executantul și-a îndeplinit obligațiile în conformitate cu prevederile contractului și ale documentației de execuție.(4) Contravaloarea lucrărilor nerecepționate de beneficiar până la sfârșitul perioadei se evidențiază la cost, în contul 332 "Servicii în curs de execuție", pe seama contului 712 "Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție".447. - În cazul în care prețul de vânzare include o valoare distinctă, specificată contractual, destinată prestării ulterioare de servicii (de exemplu, asistența tehnică și perfecționarea produsului după vânzarea unui program informatic), acea sumă este amânată (contul 472 "Venituri înregistrate în avans") și recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care se prestează serviciile, dar nu mai târziu de încheierea perioadei pentru care a fost contractată prestarea ulterioară de servicii.Venituri din redevențe, chirii, dobânzi și dividende448. - (1) Veniturile din redevențe, chirii, dobânzi și dividende se recunosc astfel:a) dobânzile se recunosc periodic, în mod proporțional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilității de angajamente;b) redevențele și chiriile se recunosc pe baza contabilității de angajamente, conform contractului;c) dividendele se recunosc atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le încasa.(2) În cazul chiriilor se aplică, de asemenea, prevederile pct. 221-224.4.17.2. Cheltuieli449. - (1) Cheltuielile entității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru:- consumuri de stocuri și servicii prestate, de care beneficiază entitatea;- cheltuieli cu personalul;- executarea unor obligații legale sau contractuale etc.(1^1) O promisiune de cumpărare nu generează contabilizarea de cheltuieli. (la 01-02-2017, Sectiunea 4.17 din Capitolul 4 a fost completata de Punctul 10, Articolul 12 din ORDINUL nr. 166 din 25 ianuarie 2017, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 86 din 31 ianuarie 2017 ) (2) Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a entității. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.(3) În contul de profit și pierdere, pierderile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente, la elementul "Alte cheltuieli de exploatare".(4) În cadrul cheltuielilor exercițiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizările și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate.450. - (1) Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:a) cheltuieli de exploatare, care cuprind:- cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile; costul de achiziție al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei și a apei consumate; valoarea activelor biologice de natura stocurilor; costul mărfurilor vândute și al ambalajelor;- cheltuieli cu serviciile executate de terți, redevențe, locații de gestiune și chirii; prime de asigurare; studii și cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terți (colaboratori); comisioane și onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate; transportul de bunuri și personal; deplasări, detașări și transferări; cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații, servicii bancare și altele;- cheltuieli cu personalul (salariile, asigurările și protecția socială și alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);- alte cheltuieli de exploatare (cheltuielile legate de protejarea mediului înconjurător, aferente perioadei; pierderi din creanțe și debitori diverși; despăgubiri, amenzi și penalități; donații, sponsorizări și alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital; creanțe prescrise potrivit legii; certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziționate potrivit legislației în vigoare și ale căror costuri pot fi determinate, aferente perioadei curente etc.); șib) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creanțe legate de participații; cheltuieli privind investițiile financiare cedate; diferențele nefavorabile de curs valutar; dobânzile privind exercițiul financiar în curs; sconturile acordate clienților; pierderi din creanțe de natură financiară și altele.(2) Pe seama cheltuielilor de exploatare (contul 654 "Pierderi din creanțe și debitori diverși") se recunoaște, de asemenea, diferența dintre valoarea creanțelor cedate în schimbul titlurilor primite și valoarea mai mică a titlurilor primite, la data dobândirii acelor titluri.(3) În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama cheltuielilor se înregistrează valoarea contabilă a acestora.(4) În cazul vânzării investițiilor pe termen scurt la un preț de cesiune mai mic decât valoarea lor contabilă, pe seama cheltuielilor se înregistrează pierderea rezultată din vânzarea acestora.(5) Cheltuielile cu provizioanele, amortizările și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum și cheltuielile cu impozitul pe profit și alte impozite, calculate potrivit legii, se evidențiază distinct, în funcție de natura lor.  +  Secţiunea 4.18 Bilanțul prescurtat451. - (1) Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (2) și (3) întocmesc bilanț prescurtat.(2) Formatul bilanțului prescurtat, întocmit de aceste entități este următorul:A. Active imobilizateI. Imobilizări necorporaleII. Imobilizări corporaleIII. Imobilizări financiareB. Active circulanteI. StocuriII. Creanțe(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)III. Investiții pe termen scurtIV. Casa și conturi la bănciC. Cheltuieli în avansD. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un anE. Active circulante nete/datorii curente neteF. Total active minus datorii curenteG. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un anH. ProvizioaneI. Venituri în avansJ. Capitaluri propriiI. Capital subscrisII. Prime de capitalIII. Rezerve din reevaluareIV. RezerveV. Profitul sau pierderea reportat(ă)VI. Profitul sau pierderea exercițiului financiar      +  Capitolul 5 Situația fluxurilor de trezorerie și situația modificărilor capitalului propriu  +  Secţiunea 5.1 Situația fluxurilor de trezorerie452. - (1) Sunt obligate să întocmească situația fluxurilor de trezorerie entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum și entitățile de interes public.(2) Aceste entități întocmesc situația fluxurilor de trezorerie și o prezintă drept parte integrantă a situațiilor lor financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare anuale.(3) Situația fluxurilor de trezorerie trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din cursul perioadei, clasificate pe activități de exploatare, de investiții și de finanțare.453. - (1) Fluxurile de trezorerie sunt intrările sau ieșirile de numerar și echivalente de numerar.(2) Activitățile de exploatare sunt principalele activități producătoare de venit ale entității, precum și alte activități care nu sunt activități de investiții sau de finanțare.(3) Activitățile de investiții constau în achiziționarea și cedarea de active imobilizate și de alte investiții care nu sunt incluse în echivalentele de numerar.(4) Activitățile de finanțare sunt activități care au drept rezultat modificări ale dimensiunii și compoziției capitalurilor proprii și împrumuturilor entității.454. - (1) O singură tranzacție poate include fluxuri de trezorerie care sunt clasificate diferit. De exemplu, când rambursarea în numerar a unui împrumut include atât dobânda, cât și capitalul împrumutat, elementul de dobândă poate fi clasificat drept activitate de exploatare, iar elementul de capital, drept activitate de finanțare.(2) Unele tranzacții, cum ar fi vânzarea unui element al unei instalații, pot genera un câștig sau o pierdere, recunoscut (ă) în rezultatul perioadei curente. Fluxurile de trezorerie aferente acestui tip de tranzacții sunt fluxuri de trezorerie provenite din activități de investiții. Cu toate acestea, plățile în numerar pentru producerea sau dobândirea de active deținute în vederea închirierii către alții sunt fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Încasările de numerar din închirierea și vânzarea ulterioară a acestor active sunt, de asemenea, fluxuri de trezorerie din activități de exploatare.Activități de exploatare455. - Fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt derivate, în primul rând, din principalele activități producătoare de venit ale entității. Prin urmare, ele rezultă în general din tranzacțiile și alte evenimente care intră în determinarea profitului sau a pierderii. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt:a) încasările în numerar din vânzarea de bunuri și prestarea de servicii;b) încasările în numerar provenite din redevențe, onorarii, comisioane și alte venituri;c) plățile în numerar efectuate către furnizorii de bunuri și prestatorii de servicii;d) plățile în numerar efectuate către și în numele angajaților;e) plățile în numerar sau restituiri ale impozitelor pe profit, cu excepția cazului în care pot fi asociate în mod specific activităților de investiții și de finanțare.455^1. - (1) În afara metodei de prezentare a fluxurilor de trezorerie provenite din activități de exploatare prevăzute la pct. 455, denumită în cuprinsul prezentelor reglementări metoda directă, conform căreia sunt prezentate clasele principale de plăți și încasări brute în numerar, entitățile obligate să întocmească situația fluxurilor de trezorerie pot folosi pentru întocmirea acesteia metoda indirectă, prin care profitul sau pierderea este ajustat(ă) cu efectele tranzacțiilor care nu au natură monetară, amânările sau angajamentele de plăți ori încasări în numerar din exploatare, trecute sau viitoare, și elementele de venituri ori cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie din investiții sau din finanțare.(2) Prin metoda indirectă, fluxul de trezorerie net din activități de exploatare este determinat prin ajustarea profitului sau a pierderii cu efectele:a) modificărilor survenite pe parcursul perioadei în stocuri și în creanțele și datoriile din exploatare;b) elementelor nemonetare cum ar fi amortizarea, provizioanele, pierderile și câștigurile nerealizate asociate valutelor; șic) tuturor celorlalte elemente pentru care efectele de trezorerie reprezintă fluxuri de trezorerie din investiții sau finanțare.----------Pct. 455^1 a fost introdus de pct. 25 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.Activități de investiții456. - Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de investiții sunt:a) plățile în numerar pentru dobândirea de imobilizări corporale, necorporale și alte active imobilizate. Aceste plăți le includ și pe acelea care se referă la costurile de dezvoltare capitalizate și la construcția, în regie proprie, a imobilizărilor corporale;b) încasările în numerar din vânzarea de imobilizări corporale, necorporale și alte active imobilizate;c) plățile în numerar pentru dobândirea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor entități și de interese în asocierile în participație (altele decât plățile pentru instrumentele considerate a fi echivalente de numerar sau pentru cele deținute în vederea plasării sau tranzacționării);d) încasările în numerar din vânzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor entități și din vânzarea de interese în asocierile în participație (altele decât încasările pentru instrumentele considerate a fi echivalente de numerar și pentru cele păstrate în vederea plasării sau tranzacționării);e) avansurile în numerar și împrumuturile acordate altor părți;f) încasările în numerar din rambursarea avansurilor și împrumuturilor acordate altor părți.Activități de finanțare457. - Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de finanțare sunt:a) încasările în numerar provenite din emisiunea de acțiuni sau alte instrumente de capitaluri proprii;b) plățile în numerar efectuate către proprietari pentru a dobândi sau răscumpăra acțiunile entității;c) încasările în numerar provenite din emisiunea titlurilor de creanță, împrumuturilor, efectelor comerciale, obligațiunilor, ipotecilor și a altor împrumuturi pe termen scurt sau lung;d) rambursările în numerar ale sumelor împrumutate; șie) plățile în numerar efectuate de locatar pentru reducerea datoriei existente aferente unui contract de leasing financiar.458. - Câștigurile și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie. Totuși, efectul variației cursului de schimb valutar asupra numerarului și echivalentelor de numerar deținute sau datorate în valută este raportat în situația fluxurilor de trezorerie pentru a reconcilia numerarul și echivalentele de numerar la începutul și la sfârșitul perioadei. Această valoare este prezentată separat de fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare, de investiții și de finanțare și include, dacă este cazul, diferențele care ar fi apărut dacă respectivele fluxuri de trezorerie ar fi fost raportate la cursul de schimb de la sfârșitul perioadei.459. - (1) Valoarea totală a dobânzii plătite de-a lungul unei perioade este prezentată în situația fluxurilor de trezorerie indiferent dacă a fost recunoscută drept cheltuială în profit sau pierdere sau dacă a fost capitalizată.(2) Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din exploatare, deoarece intră în determinarea profitului sau a pierderii. Alternativ, dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare și, respectiv, din investiții, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare sau a rentabilității investițiilor.(3) Dividendele plătite pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare. Alternativ, dividendele plătite pot fi clasificate drept componentă a fluxurilor de trezorerie din activități de exploatare, pentru a ajuta utilizatorii să determine capacitatea unei entități de a plăti dividende din fluxurile de trezorerie din exploatare.460. - (1) Fluxurile de trezorerie agregate provenite din obținerea sau pierderea controlului asupra filialelor sau altor întreprinderi trebuie prezentate separat și clasificate drept activități de investiții.(2) Fluxurile de trezorerie care rezultă din modificări ale participațiilor în capitalurile proprii dintr-o filială care nu conduc la pierderea controlului trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie provenite din activități de finanțare.461. - (1) Fluxurile de trezorerie provenite din impozitul pe profit trebuie prezentate separat și trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare, cu excepția situației în care pot fi identificate în mod specific cu activitățile de finanțare și de investiții.(2) Impozitele pe profit sunt generate în urma tranzacțiilor care dau naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate într-o situație a fluxurilor de trezorerie drept activități de exploatare, de investiții și de finanțare. În timp ce cheltuiala cu impozitul poate fi alocată fără dificultate activităților de investiții sau celor de finanțare, fluxurile de trezorerie aferente impozitelor respective sunt, adesea, imposibil de identificat și pot apărea într-o perioadă diferită de cea a fluxurilor de trezorerie aferente tranzacției de bază. Prin urmare, impozitele plătite sunt clasificate de obicei drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Totuși, atunci când sunt posibile identificarea fluxului de trezorerie din impozite și alocarea lui unei tranzacții individuale care generează fluxuri de trezorerie clasificate drept activități de investiții sau de finanțare, fluxul de trezorerie din impozite va fi clasificat în mod corespunzător drept activitate de investiții sau de finanțare. Atunci când fluxurile de trezorerie din impozite sunt alocate mai multor clase de activități, se prezintă valoarea totală a impozitelor plătite.462. - O entitate trebuie să prezinte componentele de numerar și echivalente de numerar și trebuie să prezinte o reconciliere a valorilor din situația fluxurilor sale de trezorerie cu elementele echivalente raportate în situația poziției financiare.  +  Secţiunea 5.2 Situația modificărilor capitalului propriu463. - (1) Sunt obligate să întocmească situația modificărilor capitalului propriu entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum și entitățile de interes public.(2) Aceste entități întocmesc situația modificărilor capitalului propriu și o prezintă drept parte integrantă a situațiilor lor financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare anuale.464. - (1) Modificările capitalurilor proprii ale unei entități între începutul și finalul perioadei de raportare reflectă creșterea sau reducerea activului net în cursul perioadei. Cu excepția modificărilor rezultate din tranzacțiile cu proprietarii care acționează în calitatea lor de proprietari (cum ar fi contribuțiile la capitalul propriu, răscumpărarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității și dividendele), modificarea globală a capitalurilor proprii în timpul unei perioade reprezintă, în general, valoarea totală a veniturilor și cheltuielilor, inclusiv câștigurile și pierderile, generate de activitățile entității pe parcursul acelei perioade.(2) În situația modificărilor capitalului propriu se prezintă distinct ajustarea reprezentând corectarea pe seama rezultatului reportat a erorilor contabile, respectiv ajustarea rezultată din contabilizarea pe seama rezultatului reportat a modificărilor de politici contabile.----------Alin. (2) al pct. 464 a fost modificat de pct. 26 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.  +  Capitolul 6 Note explicative la situațiile financiare anuale  +  Secţiunea 6.1 Dispoziții generale privind notele explicative la situațiile financiare anuale465. - (1) Notele explicative trebuie:a) să prezinte informații despre reglementările contabile care au stat la baza întocmirii situațiilor financiare anuale și despre politicile contabile folosite;b) să ofere informații suplimentare care nu sunt prezentate în bilanț, contul de profit și pierdere și, după caz, în situația modificărilor capitalurilor proprii și/sau situația fluxurilor de numerar, dar sunt relevante pentru înțelegerea oricărora dintre acestea.(2) Trebuie să se menționeze, totodată, dacă situațiile financiare anuale au fost întocmite în conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, și cu prevederile cuprinse în prezentele reglementări.466. - Următoarele informații trebuie prezentate cu claritate și repetate ori de cât ori este necesar, pentru buna lor înțelegere:a) denumirea entității care face raportarea;b) faptul că situațiile financiare anuale sunt proprii acesteia, și nu grupului;c) data la care s-au încheiat sau perioada la care se referă situațiile financiare anuale;d) moneda în care sunt întocmite situațiile financiare anuale;e) exprimarea cifrelor incluse în raportare (de exemplu, lei).467. - (1) Notele explicative la bilanț și la contul de profit și pierdere, prezentate în conformitate cu prezentul capitol, respectă ordinea în care sunt prezentate elementele în bilanț și în contul de profit și pierdere.(2) Notele explicative se prezintă sistematic. Pentru fiecare element semnificativ din situațiile financiare anuale trebuie să existe informații aferente în notele explicative.  +  Secţiunea 6.2 Conținutul notelor explicative la situațiile financiare anuale pentru toate entitățile468. - În notele explicative la situațiile financiare, toate entitățile prezintă, în plus față de informațiile cerute conform altor dispoziții ale prezentelor reglementări, informații referitoare la următoarele:a) politicile contabile adoptate, inclusiv:- bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente;- conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile contabile prevăzute de prezentele reglementări;- orice modificări semnificative ale politicilor contabile adoptate;b) dacă imobilizările corporale sunt evaluate la valori reevaluate, un tabel care să prezinte:(i) mișcările rezervei din reevaluare în cursul exercițiului financiar, cu o explicație a tratamentului fiscal al elementelor pe care le conține; și(ii) valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută în bilanț dacă imobilizările corporale nu ar fi fost reevaluate;c) atunci când instrumentele financiare sunt evaluate la valoarea justă:(i) ipotezele semnificative care stau la baza modelelor și tehnicilor de evaluare, dacă valorile juste au fost determinate în conformitate cu prevederile pct. 121 alin. (1) lit. b);(ii) pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justă, modificările de valoare incluse direct în contul de profit și pierdere, precum și modificările incluse în rezervele de valoare justă;(iii) pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate, informații despre aria și natura instrumentelor, inclusiv termenii și condițiile semnificative care pot afecta valoarea, calendarul și certitudinea fluxurilor viitoare de numerar; și(iv) un tabel care să prezinte mișcările recunoscute direct în capitalurile proprii, în cursul exercițiului financiar;d) valoarea totală a oricăror angajamente financiare, garanții sau active și datorii contingente neincluse în bilanț, indicând natura și forma oricărei garanții reale care a fost acordată; separat de acestea, sunt prezentate orice angajamente privind pensiile și entitățile afiliate sau asociate;e) suma avansurilor și creditelor acordate membrilor organelor de administrație, de conducere și de supraveghere, cu indicarea ratelor dobânzii, a principalelor condiții și a oricăror sume restituite, amortizate sau la care s-a renunțat, precum și a angajamentelor asumate în numele acestora sub forma garanțiilor de orice fel, cu indicarea totalului pe fiecare categorie;f) cuantumul și natura elementelor individuale de venituri sau de cheltuieli care au o mărime sau o incidență excepțională;g) sumele datorate de entitate care devin exigibile după o perioadă mai mare de cinci ani, precum și valoarea totală a datoriilor entității acoperite cu garanții reale depuse de aceasta, cu indicarea naturii și formei garanțiilor; șih) numărul mediu de angajați în cursul exercițiului financiar.469. - (1) Informațiile prevăzute la pct. 471 lit. a), m), p), q) și r) se prezintă și de entitățile mici.(2) În aplicarea alin. (1), informațiile prevăzute la pct. 471 lit. p) se limitează la natura și scopul comercial ale angajamentelor menționate la litera respectivă.(3) În aplicarea alin. (1), informațiile prevăzute la pct. 471 lit. r) se limitează la tranzacțiile cu părțile legate, respectiv la tranzacțiile încheiate cu:a) deținătorii unui interes de participare în entitate;b) entitățile în care entitatea însăși deține un interes de participare; șic) membrii organului administrativ, de conducere sau de supraveghere al entității.  +  Secţiunea 6.3 Prezentarea de informații suplimentare de către entitățile mijlocii și mari, precum și de către entitățile de interes public470. - (1) Entitățile mijlocii și mari, precum și entitățile de interes public care preiau creanțe potrivit pct. 333 alin. (1) prezintă în notele explicative la situațiile financiare anuale informații aferente creanțelor preluate prin cesionare, astfel:a) modificările valorii creanțelor evidențiate în conturi bilanțiere (contul 461 "Debitori diverși"), după cum urmează:                          Situația creanțelor preluate prin cesionare (la cost de achiziție) la data de ...                                                                                                                                 - lei -┌───────┬──────────────────────┬────────────┬────────────┬───────────────────────────────────────────────┬──────────────────┬────────────┐│ │ │ │ │ Creanțe încasate în cursul exercițiului │ │ ││ │ │ │ Creanțe │ financiar direct de la debitor, din care: │ │ ││Creanțe│ Sold creanțe la │ Creanțe │ cedate ├─────────────────────┬─────────────────────────┤ Creanțe trecute │Sold creanțe││ │începutul exercițiului│ preluate │ terților │evidențiate anterior │încasate pe seama │ pe cheltuieli în │la sfârșitul││ │ financiar │ în cursul │ în cursul │în conturi bilanțiere│conturilor de venituri │ cursul │exercițiului││ │ │exercițiului│exercițiului│(contul 461 "Debitori│(contul 758 "Alte │ exercițiului │ financiar ││ │ │ financiar │ financiar │diverși"/analitic │venituri din exploatare"/│financiar datorită│ ││ │ │ │ │distinct │analitic distinct) │ imposibilității │ ││ │ │ │ │ │ │ încasării │ │├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤│ 0 │ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │7=1+2-3-4-6 │├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤├───────┼──────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────────────┼─────────────────────────┼──────────────────┼────────────┤└───────┴──────────────────────┴────────────┴────────────┴─────────────────────┴─────────────────────────┴──────────────────┴────────────┘b) modificările valorii creanțelor evidențiate în conturi în afara bilanțului (contul 809 "Creanțe preluate prin cesionare"), după cum urmează:*Font 9*   Situația creanțelor preluate prin cesionare (la valoare nominală) la data de ...                                                                               - lei -┌───────┬────────────┬────────────┬───────────────────────────────────┬───────────────┐│ │ │ │ Creanțe scoase din evidența │ ││ │ │ │ extracontabilă în cursul │ ││ │ │ │ exercițiului financiar, din care: │ ││Creanțe│Sold creanțe│ Creanțe ├───────────┬────────────┬──────────┤Sold creanțe la││ │la începutul│ preluate │scoase din │ cedate │scoase din│ sfârșitul ││ │exercițiului│ în cursul │evidență ca│ terților │ evidență │ exercițiului ││ │ financiar │exercițiului│ urmare a │ în cursul │ datorită │ financiar ││ │ │ financiar │ încasării │exercițiului│imposibi- │ ││ │ │ │ direct de │ financiar │lității │ ││ │ │ │la debitor │ │încasării │ │├───────┼────────────┼────────────┼───────────┼────────────┼──────────┼───────────────┤│ 0 │ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6=1+2-3-4-5 │├───────┼────────────┼────────────┼───────────┼────────────┼──────────┼───────────────┤├───────┼────────────┼────────────┼───────────┼────────────┼──────────┼───────────────┤├───────┼────────────┼────────────┼───────────┼────────────┼──────────┼───────────────┤└───────┴────────────┴────────────┴───────────┴────────────┴──────────┴───────────────┘(2) Entitățile care preiau creanțe potrivit pct. 333 alin. (4) prezintă în notele explicative la situațiile financiare anuale informații aferente creanțelor preluate prin cesionare, referitoare la costul de achiziție și valoarea nominală a creanțelor preluate, încasate, cedate terților, trecute pe cheltuieli, precum și soldul creanțelor la sfârșitul exercițiului financiar.471. - În notele explicative la situațiile financiare, entitățile mijlocii și mari, precum și societățile/companiile naționale, societățile cu capital integral sau majoritar de stat și regiile autonome prezintă, pe lângă informațiile cerute conform secțiunii 6.2 "Conținutul notelor explicative la situațiile financiare anuale pentru toate entitățile" și oricăror altor dispoziții ale prezentelor reglementări, informații referitoare la următoarele:a) pentru diversele elemente de imobilizări:(i) prețul de achiziție sau costul de producție sau, dacă a fost aplicată regula de evaluare alternativă, valoarea reevaluată la începutul și la închiderea exercițiului financiar;(ii) creșterile, cedările și transferurile în cursul exercițiului financiar;(iii) ajustările cumulate de valoare la începutul și la închiderea exercițiului financiar;(iv) ajustările de valoare înregistrate în cursul exercițiului financiar;(v) mișcările ajustărilor cumulate de valoare în privința creșterilor, cedărilor și transferurilor în cursul exercițiului financiar; și(vi) dacă există dobândă capitalizată, suma capitalizată conform pct. 80 alin. (1) și (6), în cursul exercițiului financiar;b) dacă activele imobilizate sau circulante fac obiectul ajustărilor de valoare exclusiv în scop fiscal, valoarea ajustărilor și motivele pentru care acestea au fost efectuate;c) atunci când instrumentele financiare sunt evaluate la prețul de achiziție sau la costul de producție:(i) pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate:- valoarea justă a instrumentelor, dacă această valoare poate fi determinată prin una din metodele prevăzute la pct. 121 alin. (1) lit. a); și- informații privind aria și natura instrumentelor;(ii) pentru imobilizările financiare înregistrate la o valoare mai mare decât valoarea lor justă:- valoarea contabilă și valoarea justă a activelor individuale sau a grupărilor corespunzătoare ale acelor active individuale; și- motivele pentru care nu a fost redusă valoarea contabilă, inclusiv natura dovezilor care stau la baza ipotezei că valoarea contabilă va fi recuperată;d) valoarea indemnizațiilor acordate în exercițiul financiar membrilor organelor de administrație, de conducere și de supraveghere pentru funcțiile deținute de aceștia, precum și orice angajamente care au luat naștere sau sunt încheiate cu privire la pensiile acordate foștilor membri ai acestor organe, indicând totalul pe fiecare categorie de organe. Aceste informații pot fi omise dacă prezentarea lor ar face posibilă identificarea situației financiare a unui anumit membru al organelor respective;e) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar, defalcat pe categorii și, dacă acestea nu sunt prezentate separat în contul de profit și pierdere, cheltuielile cu personalul aferente exercițiului financiar, defalcate pe salarii și indemnizații, cheltuieli cu asigurările sociale și cheltuieli cu pensiile;f) în cazul recunoașterii în bilanț a unui provizion pentru impozite, soldul aferent acestuia la închiderea exercițiului financiar și mișcările acestor solduri în cursul exercițiului financiar;g) denumirea și sediul social ale fiecăreia dintre entitățile în care entitatea raportoare deține fie direct, fie printr-o persoană care acționează în nume propriu, dar în contul entității, un interes de participare, prezentând proporția de capital deținută, valoarea capitalului și rezervelor, precum și profitul sau pierderea entității respective pentru ultimul exercițiu financiar pentru care au fost aprobate situațiile financiare. Informațiile respective pot să fie omise dacă sunt de natură a cauza un prejudiciu grav oricăreia dintre entitățile la care se referă. Orice astfel de omisiune este prezentată în notele explicative la situațiile financiare;h) numărul și valoarea nominală sau, în absența unei valori nominale, echivalentul contabil al acțiunilor subscrise în cursul exercițiului financiar în limitele capitalului autorizat.Dacă societatea nu are capital autorizat, potrivit legii, se prezintă cuantumul capitalului subscris.Dacă societatea are capital autorizat, potrivit legii, se prezintă cuantumul acestuia, precum și cuantumul capitalului subscris la înființarea societății sau la autorizarea societății pentru începerea activității și în momentul oricărei modificări a capitalului autorizat;i) dacă există mai multe categorii de acțiuni, numărul și valoarea nominală sau, în absența unei valori nominale, echivalentul contabil al acțiunilor din fiecare categorie;j) existența oricăror certificate de participare, obligațiuni convertibile, warante, opțiuni sau valori mobiliare sau drepturi similare, cu indicarea numărului acestora și a drepturilor pe care le conferă;k) denumirea, sediul principal sau sediul social și forma juridică a fiecăreia dintre entitățile la care entitatea raportoare este asociată cu răspundere nelimitată;l) denumirea și sediul social al entității care întocmește situațiile financiare anuale consolidate ale celui mai mare grup din care entitatea raportoare face parte în calitate de filială;m) denumirea și sediul social al entității care întocmește situațiile financiare anuale consolidate ale celui mai mic grup din care entitatea raportoare face parte în calitate de filială și care este inclus în grupul de entități menționat la lit. l);n) locul de unde pot fi obținute copii ale situațiilor financiare anuale consolidate menționate la lit. l) și m), cu condiția ca acestea să fie disponibile;o) propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii sau, acolo unde este cazul, distribuirea profitului sau acoperirea pierderii;p) natura și scopul comercial ale angajamentelor entității care nu sunt incluse în bilanț, precum și impactul financiar al acelor angajamente asupra acesteia, cu condiția ca riscurile sau beneficiile care decurg din aceste angajamente să fie semnificative și în măsura în care divulgarea acestor riscuri sau beneficii este necesară pentru evaluarea poziției financiare a entității;q) natura și efectele financiare ale evenimentelor semnificative care apar ulterior datei bilanțului și care nu sunt reflectate în contul de profit și pierdere sau în bilanț; șir) tranzacțiile încheiate de entitate cu părțile legate, inclusiv suma acestor tranzacții, natura relației cu părțile legate și alte informații referitoare la tranzacțiile care sunt necesare pentru înțelegerea poziției financiare a entității. Informațiile referitoare la tranzacții individuale pot fi agregate după natura lor, cu excepția cazului în care sunt necesare informații separate pentru înțelegerea efectelor tranzacțiilor cu partea legată asupra poziției financiare a entității.472. - (1) În notele explicative la situațiile financiare, entitățile mijlocii și mari, precum și entitățile de interes public prezintă, pe lângă informațiile cerute conform pct. 468-471 și oricăror altor dispoziții ale prezentelor reglementări, informații referitoare la următoarele aspecte:a) cifra de afaceri netă, defalcată pe segmente de activități și pe piețe geografice, în măsura în care aceste segmente și piețe diferă substanțial unele față de altele, ținând seama de modul de organizare a vânzării de produse și a furnizării de servicii; șib) totalul onorariilor aferente exercițiului financiar percepute de fiecare auditor statutar sau firmă de audit pentru auditul statutar al situațiilor financiare anuale și totalul onorariilor percepute de fiecare auditor statutar sau firmă de audit pentru alte servicii de asigurare, pentru servicii de consultanță fiscală și pentru alte servicii decât cele de audit.(2) Informațiile menționate la alin. (1) lit. a) pot fi omise, dacă prezentarea acestora ar aduce prejudicii grave entității. Orice astfel de omisiune este prezentată în notele explicative la situațiile financiare.(3) Prevederile alin. (1) lit. b) nu se aplică situațiilor financiare anuale ale unei entități atunci când aceasta este inclusă în situațiile financiare anuale consolidate care trebuie întocmite potrivit secțiunii 8.2 "Obligația de a întocmi situații financiare anuale consolidate", cu condiția ca aceste informații să fie furnizate în notele explicative la situațiile financiare anuale consolidate.(4) În cazul unui grup, informațiile menționate la alin. (1) lit b) se prezintă nu numai în ceea ce privește auditorul grupului, dar și pentru fiecare auditor sau firmă de audit implicat(ă) în auditul grupului. Dacă un auditor sau o firmă de audit a auditat mai multe entități din grup, totalul onorariilor financiare percepute de fiecare auditor statutar sau firmă de audit se poate prezenta pe o bază agregată, în notele explicative la situațiile financiare anuale consolidate.  +  Secţiunea 6.4 Părți legate473. - În înțelesul prezentelor reglementări, o parte legată este o persoană sau o entitate care este legată entității care întocmește situații financiare, denumită în continuare entitate raportoare.474. - O persoană sau un membru apropiat al familiei persoanei respective este legat(ă) unei entități raportoare dacă acea persoană:(i) deține controlul sau controlul comun asupra entității raportoare;(ii) are o influență semnificativă asupra entității raportoare; sau(iii) este un membru al personalului-cheie din conducerea entității raportoare sau a societății-mamă a entității raportoare.475. - O entitate este legată unei entități raportoare dacă întrunește oricare dintre următoarele condiții:(i) entitatea și entitatea raportoare sunt membre ale aceluiași grup (ceea ce înseamnă că fiecare societate-mamă, filială și filială din același grup este legată de celelalte);(ii) o entitate este entitate asociată sau entitate controlată în comun a celeilalte entități (sau entitate asociată sau entitate controlată în comun a unui membru al grupului din care face parte cealaltă entitate);(iii) ambele entități sunt entități controlate în comun ale aceluiași terț;(iv) o entitate este entitate controlată în comun a unei terțe entități, iar cealaltă este o entitate asociată a terței entități;(v) entitatea este un plan de beneficii postangajare în beneficiul angajaților entității raportoare sau ai unei entități legate entității raportoare. În cazul în care chiar entitatea raportoare reprezintă ea însăși un astfel de plan, angajatorii sponsori sunt, de asemenea, legați entității raportoare;(vi) entitatea este controlată sau controlată în comun de o persoană identificată la pct. 474;(vii) o persoană identificată la pct. 474 subpct. (i) influențează semnificativ entitatea sau este un membru al personalului-cheie din conducerea entității (sau a societății-mamă a entității);(viii) entitatea sau orice membru al unui grup din care aceasta face parte furnizează servicii personalului-cheie din conducerea entității raportoare sau al societății-mamă a entității raportoare.----------Lit. (viii) a pct. 475 a fost modificată de pct. 27 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.476. - O tranzacție cu părțile legate reprezintă un transfer de resurse, servicii sau obligații între o entitate raportoare și o parte legată, indiferent dacă se percepe sau nu un preț.477. - Membrii apropiați ai familiei unei persoane sunt acei membri ai familiei care se anticipează să influențeze sau să fie influențați de respectiva persoană în relația lor cu entitatea și includ:a) copiii și soțul (soția) sau partenerul de viață ai persoanei;b) copiii soțului (soției) sau partenerului de viață al persoanei; șic) persoanele care depind de persoana respectivă sau de soțul (soția) sau partenerul de viață al acesteia.478. - (1) O entitate legată cu o autoritate guvernamentală este o entitate care este controlată, controlată în comun sau influențată semnificativ de guvern.(2) Guvern se referă la guvernul propriu-zis, la agențiile guvernamentale și la alte organisme similare de la nivel local, național sau internațional.Toate entitățile479. - Relațiile dintre o societate-mamă și filialele sale trebuie prezentate indiferent dacă au existat sau nu tranzacții între ele. O entitate trebuie să prezinte numele societății-mamă și, în cazul în care diferă, partea care controlează în ultimă instanță. Dacă nici societatea-mamă, nici partea care controlează în ultimă instanță nu întocmește situații financiare anuale consolidate disponibile pentru uzul public, trebuie să se prezinte și numele societății-mamă situate imediat deasupra societății-mamă a entității raportoare care întocmește aceste situații.480. - Pct. 479 se referă la societatea-mamă situată imediat deasupra societății-mamă a entității raportoare. Aceasta este prima societate-mamă din grup imediat deasupra societății-mamă care întocmește situațiile financiare anuale consolidate disponibile pentru uzul public.481. - (1) O entitate trebuie să prezinte informațiile privind modul de compensare a personalului-cheie din conducere per total și pe categorii de beneficii acordate acestuia.(2) Dacă o entitate obține servicii din partea personalului-cheie din conducere de la o altă entitate («entitatea de administrare»), entitatea respectivă nu este obligată să aplice cerințele de la alin. (1) compensațiilor plătite sau de plătit de către entitatea de administrare, angajaților sau directorilor entității de administrare.----------Alin. (2) al art. 481 a fost modificat de pct. 28 al art. I din ORDINUL nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 21 din 12 ianuarie 2016.482. - (1) Dacă o entitate a avut tranzacții cu părțile legate pe parcursul perioadelor acoperite de situațiile financiare, aceasta trebuie să prezinte natura relației cu părțile legate, precum și informațiile cu privire la respectivele tranzacții și soldurile scadente, inclusiv angajamentele, necesare pentru ca utilizatorii să înțeleagă efectul potențial al relației asupra situațiilor financiare. Aceste dispoziții de prezentare a informațiilor sunt în plus față de cele prevăzute la pct. 481 alin. (1). Prezentarea informațiilor trebuie să includă cel puțin:a) valoarea tranzacțiilor;b) valoarea soldurilor scadente, inclusiv a angajamentelor, și:(i) termenii și condițiile acestora, inclusiv dacă sunt garantate, și natura contraprestației de decontat; și(ii) detalii privind garanțiile date sau primite;c) provizioanele privind creanțele îndoielnice aferente valorii soldurilor scadente; șid) cheltuiala recunoscută în timpul perioadei cu privire la creanțele nerecuperabile sau îndoielnice datorate de părțile legate.(2) Trebuie prezentate, de asemenea, sumele suportate de entitate pentru furnizarea serviciilor privind personalul-cheie din conducere, care sunt efectuate de o entitate separată de administrare.483. - Prezentările de informații prevăzute la pct. 482 alin. (1) trebuie să fie făcute separat pentru fiecare dintre următoarele categorii:a) societatea-mamă;b) entitățile care dețin control comun sau exercită o influență semnificativă asupra entității;c) filialele;d) entitățile asociate;e) entitățile controlate în comun în care entitatea este un asociat;f) personalul-cheie din conducerea entității sau a societății-mamă; șig) alte părți legate.484. - Situațiile următoare sunt exemple de tranzacții care sunt prezentate dacă sunt încheiate cu o parte legată:a) cumpărări sau vânzări de bunuri (finite sau nu);b) cumpărări sau vânzări de proprietăți imobiliare și de alte active;c) prestare sau primire de servicii;d) contracte de leasing;e) transferuri de cercetare și dezvoltare;f) transferuri în cadrul acordurilor de licență;g) transferuri în cadrul angajamentelor de finanțare (inclusiv împrumuturi și contribuții la capitalurile proprii în numerar sau în natură);h) acordarea de garanții personale și reale;i) angajamente de a lua măsuri în cazul în care are sau nu are loc în viitor un anumit eveniment, inclusiv contractele cu titlu executoriu (recunoscute și nerecunoscute); șij) decontarea datoriilor în numele entității sau de către entitate în numele părții legate.485. - Elementele de natură similară pot fi prezentate agregat, cu excepția cazului în care prezentarea separată este necesară pentru înțelegerea efectelor tranzacțiilor cu părțile afiliate asupra situațiilor financiare ale entității.Entități legate cu o autoritate guvernamentală486. - O entitate raportoare este scutită de la aplicarea dispozițiilor de prezentare a informațiilor de la pct. 482 alin. (1) în ceea ce privește tranzacțiile cu părțile legate și soldurile scadente, inclusiv angajamentele, cu:a) un guvern care deține controlul sau controlul în comun sau exercită o influență semnificativă asupra entității raportoare; șib) o altă entitate care este o parte legată, deoarece același guvern deține controlul sau controlul în comun sau exercită o influență semnificativă atât asupra entității raportoare, cât și asupra celeilalte entități.487. - Dacă o entitate raportoare aplică derogarea de la pct. 486, aceasta va trebui să prezinte următoarele informații referitoare la tranzacțiile și soldurile scadente aferente la care se face referire la pct. 486:a) numele guvernului și natura relației sale cu entitatea raportoare (adică control, control comun sau influență semnificativă);b) următoarele informații suficient de detaliat, astfel încât să permită utilizatorilor situațiilor financiare ale entității să înțeleagă efectul tranzacțiilor cu părțile legate asupra situațiilor sale financiare:(i) natura și valoarea fiecărei tranzacții semnificative în mod individual; și(ii) indicatori calitativi sau cantitativi privind nivelul tranzacțiilor, în cazul celorlalte tranzacții care sunt semnificative din punct de vedere colectiv, și nu individual. Tipurile de tranzacții sunt cele menționate la pct. 484.488. - În utilizarea raționamentului său pentru a determina nivelul de detaliere ce va fi utilizat la prezentarea informațiilor în conformitate cu dispozițiile de la pct. 487 lit. b), entitatea raportoare va lua în considerare gradul de apropiere al relației cu partea afiliată și alți factori relevanți pentru stabilirea nivelului de importanță al tranzacției, cum ar fi dacă aceasta este:a) semnificativă din punctul de vedere al volumului;b) desfășurată în condiții care sunt în afara pieței;c) în afara activităților zilnice normale ale unei entități, cum ar fi cumpărarea și vânzarea activităților;d) prezentată autorităților de reglementare sau de supraveghere;e) raportată conducerii superioare;f) supusă aprobării acționarilor.  +  Capitolul 7 Raportul administratorilor489. - (1) Consiliul de administrație elaborează pentru fiecare exercițiu financiar un raport, denumit în continuare raportul administratorilor, care conține o prezentare fidelă a dezvoltării și performanței activităților entității și a poziției sale, precum și o descriere a principalelor riscuri și incertitudini cu care aceasta se confruntă.(2) Această prezentare este o analiză echilibrată și cuprinzătoare a dezvoltării și performanței activităților entității și a poziției sale, corelată cu dimensiunea și complexitatea activităților.490. - Raportul administratorilor se aprobă de consiliul de administrație și se semnează în numele acestuia de președintele consiliului.491. - (1) În măsura în care este necesar pentru a înțelege dezvoltarea, performanța sau poziția entității, analiza cuprinde indicatori-cheie de performanță financiari și, atunci când este cazul, nefinanciari relevanți pentru activitățile specifice, inclusiv informații referitoare la aspecte de mediu și de personal. În prezentarea analizei, raportul administratorilor conține, atunci când este cazul, referiri și explicații suplimentare privind sumele raportate în situațiile financiare anuale.(2) Raportul administratorilor oferă, de asemenea, informații despre:a) dezvoltarea previzibilă a entității;b) activitățile din domeniul cercetării și dezvoltării;c) informații privind achizițiile propriilor acțiuni, și anume:- motivele achizițiilor efectuate în cursul exercițiului financiar;- numărul și valoarea nominală sau, în absența acesteia, echivalentul contabil al acțiunilor achiziționate și înstrăinate în cursul exercițiului financiar și proporția din capitalul subscris pe care acestea o reprezintă;- în cazul achiziției și înstrăinării cu titlu oneros, contravaloarea acțiunilor;- numărul și valoarea nominală sau, în absența acesteia, echivalentul contabil al tuturor acțiunilor achiziționate și deținute de entitate și proporția din capitalul subscris pe care acestea o reprezintă;d) existența de sucursale ale entității;e) în ceea ce privește utilizarea de către entitate a instrumentelor financiare, dacă sunt semnificative pentru evaluarea activelor sale, a datoriilor, a poziției financiare și a profitului sau pierderii:- obiectivele și politicile entității în materie de management al riscului financiar; și- expunerea entității la riscul de preț, riscul de credit, riscul de lichiditate și la riscul fluxului de numerar.492. - Microentitățile și entitățile mici nu sunt obligate să prezinte informațiile nefinanciare prevăzute la pct. 491 alin. (1).Declarația nefinanciară492^1. - (1) Entitățile de interes public care, la data bilanțului, depășesc criteriul de a avea un număr mediu de 500 de salariați în cursul exercițiului financiar includ în raportul administratorilor o declarație nefinanciară care conține, în măsura în care acestea sunt necesare pentru înțelegerea dezvoltării, performanței și poziției entității și a impactului activității sale, informații privind cel puțin aspectele de mediu, sociale și de personal, respectarea drepturilor omului, combaterea corupției și a dării de mită, inclusiv:a) o descriere succintă a modelului de afaceri al entității;b) o descriere a politicilor adoptate de entitate în legătură cu aceste aspecte, inclusiv a procedurilor de diligență necesară aplicate;c) rezultatele politicilor respective;d) principalele riscuri legate de aceste aspecte care decurg din operațiunile entității, inclusiv, atunci când este relevant și proporțional, relațiile sale de afaceri, produsele sau serviciile sale care ar putea avea un impact negativ asupra domeniilor respective și modul în care entitatea gestionează riscurile respective;e) indicatori-cheie de performanță nefinanciară relevanți pentru activitatea specifică a entității.(2) Dacă entitatea nu pune în aplicare politici în ceea ce privește unul sau mai multe dintre aspectele menționate la alin. (1), declarația nefinanciară oferă o explicație clară și motivată cu privire la această opțiune.(3) Declarația nefinanciară menționată la alin. (1) conține, după caz, trimiteri și explicații suplimentare privind sumele raportate în situațiile financiare anuale individuale.(4) Informațiile referitoare la evoluțiile iminente sau aspectele în curs de negociere pot fi omise în cazuri excepționale în care, potrivit avizului justificat în mod corespunzător al membrilor organelor administrative, de conducere și de supraveghere, care acționează în limitele competențelor conferite de legislația națională și poartă o răspundere colectivă pentru avizul respectiv, prezentarea acestor informații ar aduce prejudicii grave poziției comerciale a entității, cu condiția ca aceste omisiuni să nu împiedice o înțelegere corectă și echilibrată a dezvoltării, performanței și poziției entității și a impactului activității sale.(5) La solicitarea prezentării informațiilor menționate la alin. (1), entitățile se pot baza pe cadrele naționale, ale Uniunii sau internaționale. În acest caz, entitățile specifică cadrele pe care s-au bazat.(6) Declarația nefinanciară trebuie să conțină, în ceea ce privește aspectele legate de mediu, detalii privind impactul actual și previzibil al operațiunilor entității asupra mediului și, după caz, asupra sănătății și a siguranței, utilizarea de energie regenerabilă și neregenerabilă, emisiile de gaze cu efect de seră, utilizarea apei și poluarea aerului. În ceea ce privește aspectele sociale și de personal, informațiile furnizate în declarația nefinanciară se pot referi la acțiunile întreprinse pentru a asigura egalitatea de gen, punerea în aplicare a convențiilor fundamentale ale Organizației Internaționale a Muncii, condițiile de muncă, dialogul social, respectarea dreptului lucrătorilor de a fi informați și consultați, respectarea drepturilor sindicale, sănătatea și siguranța la locul de muncă, dialogul cu comunitățile locale și/sau acțiunile întreprinse pentru a asigura protecția și dezvoltarea acestor comunități. În ceea ce privește drepturile omului, combaterea corupției și a dării de mită, declarația nefinanciară poate include informații privind prevenirea abuzurilor în materie de drepturile omului și/sau privind instrumentele instituite pentru combaterea corupției și a dării de mită.(7) Declarația nefinanciară include, de asemenea, consecințele asupra schimbării climatice pe care le au activitatea entității și utilizarea bunurilor și serviciilor pe care aceasta le produce, ca și asupra angajamentelor sale în favoarea dezvoltării durabile, a luptei împotriva risipei alimentare și în favoarea luptei împotriva discriminării și a promovării diversității.(8) Informațiile solicitate potrivit prevederilor prezentului punct nu sunt limitative.----------Pct. 492^1 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.492^2. - Se consideră că entitățile care îndeplinesc obligația prevăzută la pct. 492^1 și-au îndeplinit obligația legată de analiza informațiilor nefinanciare prevăzută la pct. 491 alin. (1).----------Pct. 492^2 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.492^3. - O entitate care este filială este scutită de obligația prevăzută la pct. 492^1 dacă entitatea respectivă și filialele sale sunt incluse în raportul consolidat al administratorilor sau în raportul separat al unei alte entități, întocmit în conformitate cu prevederile pct. 492^1-492^5 și pct. 554-556.----------Pct. 492^3 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.492^4. - (1) Dacă o entitate întocmește un raport separat corespunzător aceluiași exercițiu financiar, indiferent dacă acest raport se bazează sau nu pe cadrele naționale, ale Uniunii sau internaționale, care cuprinde informațiile cerute pentru declarația nefinanciară, așa cum se prevede la pct. 492^1, entitatea respectivă este scutită de obligația de a întocmi declarația nefinanciară prevăzută la pct. 492^1, cu condiția ca acest raport separat:a) să fie publicat împreună cu raportul administratorilor, în conformitate cu prevederile secțiunii 9.1. «Obligația generală de publicare»; saub) să fie pus la dispoziția publicului într-un termen rezonabil care să nu depășească 6 luni de la data bilanțului, pe site-ul entității, și să fie menționat în raportul administratorilor.(2) Prevederile pct. 492^2 se aplică similar și entităților care elaborează un raport separat, astfel cum se prevede la alin. (1).----------Pct. 492^4 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.492^5. - Auditorul statutar sau firma de audit statutar verifică dacă s-a furnizat declarația nefinanciară menționată la pct. 492^1 sau raportul separat menționat la pct. 492^4.----------Pct. 492^5 a fost introdus de pct. 2 al art. I din ORDINUL nr. 1.938 din 17 august 2016, publicat în MONITORUL OFICIAL nr. 680 din 2 septembrie 2016.  +  Capitolul 8 Situații financiare anuale consolidate și rapoarte consolidate  +  Secţiunea 8.1 Domeniul de aplicare al situațiilor financiare anuale consolidate și al rapoartelor consolidate493. - (1) În aplicarea prezentului capitol, o societate-mamă și toate filialele sale sunt entități care trebuie consolidate, în cazul în care societatea-mamă este o entitate căreia i se aplică prevederile prezentelor reglementări.(2) Pentru fiecare grup de societăți trebuie identificate societatea-mamă, precum și data de la care aceasta dobândește controlul asupra filialelor.(3) Entitățile obligate să întocmească situații financiare anuale consolidate și care au ales să aplice Reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară aplică în scopul întocmirii situațiilor financiare anuale consolidate prevederile reglementărilor respective.  +  Secţiunea 8.2 Obligația de a întocmi situații financiare anuale consolidate494. - (1) Orice entitate trebuie să întocmească situații financiare anuale consolidate și un raport consolidat al administratorilor dacă entitatea respectivă (societatea-mamă):a) deține majoritatea drepturilor de vot ale acționarilor sau asociaților într-o altă entitate, denumită în continuare filială;b) este acționar sau asociat al unei filiale și are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de administrație, conducere sau de supraveghere ale acelei filiale;c) este acționar sau asociat al unei filiale și are dreptul de a exercita o influență dominantă asupra acelei filiale, în temeiul unui contract încheiat cu entitatea în cauză sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, dacă legislația aplicabilă filialei permite astfel de contracte sau clauze;d) este acționar sau asociat al unei entități și majoritatea membrilor organelor de administrație, conducere sau de supraveghere ale entității în cauză (filială) care au îndeplinit aceste funcții în cursul exercițiului financiar, în cursul exercițiului financiar precedent și până în momentul întocmirii situațiilor financiare anuale consolidate, au fost numiți doar ca rezultat al exercitării drepturilor sale de vot; saue) este acționar sau asociat al unei entități și deține singură controlul asupra majorității drepturilor de vot ale acționarilor sau asociaților acelei entități (filială), ca urmare a unui acord încheiat cu alți acționari sau asociați ai acelei filiale.(2) Prevederile alin. (1) lit. d) nu se aplică dacă o parte terță deține drepturile menționate la alin. (1) lit. a), b) sau c) în ceea ce privește entitatea respectivă.495. - În afara cazurilor menționate la pct. 494, orice entitate trebuie să întocmească situații financiare anuale consolidate și un raport consolidat al administratorilor dacă entitatea respectivă (societatea-mamă) deține puterea de a exercita sau exercită efectiv o influență dominantă sau controlul asupra unei alte entități (filială).496. - În aplicarea pct. 494 alin. (1) lit. a), b), d) și e), drepturile de vot și drepturile de numire sau de revocare ale oricărei alte filiale, precum și cele ale oricărei persoane care acționează în nume propriu, dar în contul societății-mamă sau al unei alte filiale, se adaugă la cele ale societății-mamă.Drepturi de vot potențiale497. - Când există drepturi de vot potențiale, partea de profit sau pierdere și modificările capitalurilor proprii alocate societății-mamă și intereselor care nu controlează la întocmirea situațiilor financiare anuale consolidate se vor stabili numai pe baza participațiilor existente în capitalurile proprii și nu reflectă posibila exercitare sau conversie a drepturilor de vot potențiale, cu excepția cazului în care se aplică dispozițiile de la pct. 498.498. - În unele situații, o entitate deține, de fapt, participații existente în capitalurile proprii ca urmare a unei tranzacții care îi oferă entității, la acel moment, accesul la veniturile asociate unei participații în capitalurile proprii. În astfel de situații, partea alocată societății-mamă și intereselor care nu controlează la întocmirea situațiilor financiare anuale consolidate se va stabili prin luarea în considerare a unei posibile exercitări a acelor drepturi de vot potențiale, care îi oferă entității, la acel moment, accesul la venituri.499. - În aplicarea pct. 494 alin. (1) lit. a), b), d) și e), drepturile menționate la pct. 496 se reduc cu drepturile:a) aferente acțiunilor deținute în contul unei persoane care nu este nici societatea-mamă, nicio filială a acesteia; saub) aferente acțiunilor deținute drept garanție, cu condiția ca drepturile în cauză să fie exercitate în conformitate cu instrucțiunile primite; sauc) aferente acțiunilor deținute pentru acordarea unor împrumuturi ca parte a activităților obișnuite, cu condiția ca drepturile de vot să fie exercitate în contul persoanei care oferă garanția.500. - Pentru aplicarea prevederilor pct. 494 alin. (1) lit. a), d) și e), totalul drepturilor de vot ale acționarilor sau asociaților în filială trebuie redus cu drepturile de vot aferente acțiunilor deținute de acea entitate, de către o filială a acesteia sau de către o persoană care acționează în nume propriu, dar în contul acelor entități.501. - (1) Cu respectarea prevederilor pct. 504, o societate-mamă și toate filialele sale trebuie consolidate, indiferent de locul unde sunt situate sediile sociale ale acelor filiale.(2)