REGLEMENTĂRI CONTABILE din 28 decembrie 2015privind situaţiile financiare anuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, aplicabile entităţilor autorizate, reglementate şi supravegheate de Autoritatea de Supraveghere Financiară - Sectorul Instrumentelor şi Investiţiilor Financiare*)
EMITENT
  • AUTORITATEA DE SUPRAVEGHERE FINANCIARĂ
  • Publicat în  MONITORUL OFICIAL nr. 980 bis din 30 decembrie 2015



    Notă

    ──────────

    *) Aprobate de Norma Autorităţii de supraveghere financiară nr. 40/2015 publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 980 din 30 decembrie 2015.

    ──────────
     +  Capitolul 1 DOMENIUL DE APLICARE, DEFINIŢII ŞI CATEGORII DE ENTITĂŢI  +  Secţiunea 1.1 Domeniul de aplicare  +  Articolul 1Prezentele reglementări prevăd: a) formatul şi conţinutul situaţiilor financiare anuale, principiile contabile şi regulile de recunoaştere, evaluare, scoatere din evidenţă şi prezentare a elementelor în situaţiile financiare anuale, regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a situaţiilor financiare anuale, potrivit legii, planul de conturi general, precum şi conţinutul şi funcţiunea conturilor. b) forma şi conţinutul situaţiilor financiare anuale consolidate, precum şi regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a situaţiilor financiare anuale consolidate.  +  Articolul 2 (1) Prevederile prezentelor reglementări sunt aplicabile următoarelor entităţi autorizate, reglementate şi supravegheate de Autoritatea de Supraveghere Financiară, din Sectorul Instrumentelor şi Investiţiilor Financiare: a) traderi; b) consultanţi de investiţii. (2) Prezentele reglementări, în ceea ce priveşte situaţiile financiare anuale, se aplică şi de către subunităţi fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor prevăzute la alin. (1), cu sediul în România, precum şi subunităţi fără personalitate juridică din România, care aparţin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, în condiţiile prevăzute de prezentele reglementări. (3) În înţelesul prezentelor reglementări, prin subunităţi fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor juridice cu sediul în România, se înţelege sucursale, agenţii, reprezentanţe sau alte asemenea unităţi fără personalitate juridică, înfiinţate potrivit legii. (4) Subunităţile fără personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul în România, organizează şi conduc contabilitatea proprie la nivel de balanţă de verificare, astfel încât aceasta să permită determinarea informaţiilor şi a obligaţiilor prevăzute de lege, iar persoanele juridice cărora le aparţin să poată întocmi situaţii financiare anuale. (5) Activitatea desfăşurată în străinătate de subunităţi fără personalitate juridică, şi care aparţin persoanelor juridice cu sediul în România, se include în situaţiile financiare anuale ale persoanei juridice române şi se raportează pe teritoriul României, potrivit prezentelor reglementări. (6) În cazul asocierilor în participaţie încheiate între o persoană juridică română şi o persoană juridică străină, contabilitatea se ţine de către persoana desemnată de asociaţi, care răspunde potrivit legii. La organizarea şi conducerea contabilităţii asocierii în participaţie trebuie avute în vedere atât prezentele reglementări, cât şi cerinţele care rezultă din alte prevederi legale. (7) Prezentele reglementări se aplică, de asemenea, asocierilor în participaţie între persoane juridice străine (nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere să îndeplinească obligaţiile fiscale organizează şi conduce evidenţa contabilă a asocierii, astfel încât să se poată determina informaţiile şi obligaţiile prevăzute de lege, fără a întocmi situaţii financiare anuale.  +  Articolul 3Prezentele reglementări transpun parţial prevederile Directivei 2013/34/UE a Parlamentului European şi a Consiliului privind situaţiile financiare anuale, situaţiile financiare consolidate şi rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European şi a Consiliului şi de abrogare a Directivelor 78/660/CEE şi 83/349/CEE ale Consiliului, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 182 din data de 29 iunie 2013.  +  Secţiunea 1.2 Definiţii  +  Articolul 4În înţelesul prezentelor reglementări, termenii şi expresiile de mai jos au următoarele înţelesuri/semnificaţii:1. interese de participare - drepturile în capitalul altor entităţi, reprezentate sau nu prin certificate, care, prin crearea unei legături durabile cu aceste entităţi, sunt destinate să contribuie la activitatea entităţii care deţine drepturile respective. Deţinerea unei părţi din capitalul unei alte entităţi se presupune a fi un interes de participare, dacă depăşeşte un procentaj de 20%;2. parte afiliată - conform definiţiei prevăzută de Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), adoptate în conformitate cu prevederile Regulamentului (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European şi al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaţionale de contabilitate;3. active imobilizate - reprezintă activele destinate pentru a fi utilizate de către entitate o perioadă îndelungată, respectiv mai mare de un an;4. cifra de afaceri netă - însumarea sumelor rezultate din vânzarea de produse şi prestarea de servicii după deducerea reducerilor comerciale şi a taxei pe valoarea adăugată şi a altor impozite direct legate de cifra de afaceri;5. durată de utilizare economică reprezintă durata de viaţă utilă, respectiv: a) perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; sau b) numărul de unităţi de producţie sau unităţi similare preconizate a fi obţinute din activ de către o entitate;6. activităţi curente - orice activităţi desfăşurate de o entitate, ca parte integrantă a afacerilor sale, precum şi activităţile conexe în care aceasta se angajează şi care sunt o continuare a primelor activităţi menţionate, incidente acestora sau care rezultă din acestea;7. cost de achiziţie - reprezintă preţul datorat şi eventualele cheltuieli conexe minus eventuale reduceri ale costului de achiziţie;8. cost de producţie - reprezintă preţul de achiziţie al materiilor prime şi al materialelor consumabile, precum şi alte costuri ce pot fi atribuite direct bunului în cauză;9. ajustare de valoare - reprezintă ajustările destinate să ţină seama de modificările valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacă modificarea este definitivă sau nu;Ajustările negative de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuare amortizări, şi/sau ajustări provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în funcţie de caracterul permanent sau provizoriu al deprecierii activelor.10. societate-mamă - reprezintă o entitate care controlează una sau mai multe filiale;11. filială - reprezintă o entitate controlată de o societate-mamă, inclusiv orice filială a societăţii-mamă care le conduce;12. grup - reprezintă o societate-mamă şi toate filialele acesteia;13. entităţi afiliate - reprezintă două sau mai multe entităţi din cadrul unui grup;14. entitate asociată - reprezintă o entitate în care o altă entitate are un interes de participare şi ale cărei politici de funcţionare şi financiare fac obiectul unei influenţe semnificative exercitate de către cealaltă entitate. Se consideră că o entitate exercită o influenţă semnificativă asupra altei entităţi dacă deţine cel puţin 20% din drepturile de vot ale acţionarilor/asociaţilor respectivei entităţi;15. prag de semnificaţie - reprezintă statutul informaţiilor în cazul în care se poate anticipa în mod rezonabil că omiterea sau prezentarea eronată a acestora influenţează deciziile pe care utilizatorii le adoptă pe baza situaţiilor financiare ale entităţii. Pragul de semnificaţie al elementelor individuale se evaluează în contextul altor elemente similare;16. capital autorizat - reprezintă suma maximă a capitalului subscris potrivit statutului sau adunării generale;17. segment de activitate - este o componentă a unei entităţi:(a) care se angajează în activităţi de afaceri din care poate obţine venituri şi de pe urma cărora poate suporta cheltuieli (inclusiv venituri şi cheltuieli aferente tranzacţiilor cu alte componente ale aceleiaşi entităţi),(b) ale cărei rezultate din activitate sunt examinate în mod periodic de către principalul factor decizional operaţional al entităţii în vederea luării de decizii cu privire la alocarea resurselor pe segment şi a evaluării performanţei acestuia, şi(c) pentru care sunt disponibile informaţii financiare distincte;18. clase de acţiuni - o grupare în funcţie de caracteristicile acestora, stabilite potrivit legii;19. valoarea justă - preţul încasat pentru vânzarea unui activ sau plătit pentru transferul unei datorii într-o tranzacţie normală între participanţi pe piaţă, la data de evaluare;20. activ cu ciclu lung de fabricaţie - un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanţială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru vânzare;21. piaţă credibilă are semnificaţia pieţei active, respectiv o piaţă pe care tranzacţiile cu activul sau datoria în cauză au loc la un volum şi cu o frecvenţă suficiente pentru a oferi informaţii de preţ în mod constant;22. combinarea de întreprinderi - o tranzacţie sau un alt eveniment prin care un dobânditor (entitatea care obţine controlul asupra entităţii dobândite) obţine controlul asupra uneia sau mai multor entităţi;23. valoarea contabilă a unui activ - valoarea la care acesta este recunoscut după ce se deduc amortizarea acumulată, pentru activele amortizabile şi ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare;24. valoarea de inventar a unui activ - valoarea contabilă a activului, stabilită cu ocazia evaluării la inventariere, respectiv valoarea înscrisă în listele de inventariere;25. valoare realizabilă netă a stocurilor - preţul de vânzare estimat care ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, şi costurile estimate necesare vânzării.  +  Secţiunea 1.3 Reglementări privind contabilitatea  +  Articolul 5 (1) Entităţile au obligaţia să conducă contabilitatea în partidă dublă şi să întocmească situaţii financiare anuale. (2) Contabilitatea se ţine în limba română şi în moneda naţională. Contabilitatea operaţiunilor efectuate în valută se ţine atât în monedă naţională, cât şi în valută. (3) Operaţiunile în valută se înregistrează în contabilitate, atât în valută, cât şi în lei, la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, valabil la data efectuării acestora.  +  Articolul 6 (1) Planul de conturi conţine opt clase de conturi simbolizate cu o cifră, grupe de conturi simbolizate cu două cifre, conturi sintetice de gradul I simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de gradul II simbolizate cu patru cifre, conturi sintetice de gradul III simbolizate cu cinci cifre. (2) Conturile sintetice din planul de conturi general se pot dezvolta pe conturi analitice în funcţie de necesităţile impuse de anumite reglementări sau potrivit necesităţilor proprii ale fiecărei entităţi. (3) Conturile prevăzute în planul de conturi general sunt ordonate în funcţie de lichiditatea activelor şi exigibilitatea pasivelor.  +  Capitolul 2 DISPOZIŢII ŞI PRINCIPII GENERALE  +  Secţiunea 2.1 Dispoziţii generale  +  Articolul 7 (1) Situaţiile financiare anuale constituie un tot unitar. (2) Entităţile întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind: a) bilanţ b) cont de profit şi pierdere c) situaţia modificărilor capitalului propriu d) situaţia fluxurilor de trezorerie e) note explicative la situaţiile financiare anuale (3) Situaţiile financiare anuale se întocmesc în mod clar şi în conformitate cu dispoziţiile prezentelor reglementări.Situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o declaraţie scrisă de asumare a răspunderii conducerii entităţii pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale potrivit prezentelor reglementări. Informaţiile cuprinse în această declaraţie sunt cele prevăzute de legea contabilităţii. (4) Situaţiile financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, a datoriilor, a poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţii. (5) În cazul în care aplicarea prezentelor reglementări nu este suficientă pentru a oferi o imagine fidelă a activelor, a datoriilor, a poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţii, în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale, trebuie prezentate informaţii suplimentare necesare pentru a fi respectată cerinţa respectivă. (6) Dacă, în cazuri excepţionale, aplicarea unei dispoziţii din prezentele reglementări este contrară obligaţiei prevăzute la alin. (4), dispoziţia respectivă nu se aplică, în vederea oferirii unei imagini fidele a activelor, datoriilor, a poziţiei financiare şi a profitului sau a pierderii entităţii. Neaplicarea unei astfel de dispoziţii trebuie prezentată în notele explicative la situaţiile financiare anuale, împreună cu o explicaţie a motivelor şi a efectelor sale asupra valorilor activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţii.  +  Articolul 8 (1) Elementele direct legate de evaluarea poziţiei financiare, reflectate în bilanţ, sunt activele, datoriile şi capitalurile proprii. (2) În înţelesul prezentelor reglementări: a) a) un activ este o resursă controlată de entitate ca rezultat al unor evenimente trecute şi de la care se preconizează că vor decurge beneficii economice viitoare pentru entitate; b) b) o datorie este o obligaţie actuală a entităţii, rezultată din evenimente trecute, a cărei decontare se aşteaptă să determine o ieşire de resurse încorporând beneficii economice din entitate; c) c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale. (3) Beneficiile economice viitoare încorporate într-un activ reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar şi de echivalente de numerar către entitate. Acest potenţial poate fi unul productiv, făcând parte din activităţile de exploatare ale entităţii. De asemenea, se poate transforma în numerar sau echivalente de numerar sau poate avea capacitatea de a reduce ieşirile de numerar, precum un proces alternativ de producţie care micşorează costurile. (4) Beneficiile economice viitoare încorporate într-un activ pot intra în entitate în mai multe moduri. De exemplu, un activ poate fi: a) utilizat separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii sau producţia de bunuri destinate vânzării de către entitate; b) schimbat pentru alte active; c) utilizat pentru decontarea unei datorii; sau d) distribuit proprietarilor entităţii.  +  Articolul 9 (1) Elementele direct legate de evaluarea performanţei, prin intermediul contului de profit şi pierdere, sunt veniturile şi cheltuielile. (2) În înţelesul prezentelor reglementări: a) a) veniturile sunt majorări ale beneficiilor economice în cursul perioadei contabile sub forma intrărilor de active sau a măririi valorii activelor sau a diminuării datoriilor, care au drept rezultat creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele legate de contribuţii ale participanţilor la capitalurile proprii. b) b) cheltuielile sunt scăderi ale beneficiilor economice în cursul perioadei contabile sub forma unor ieşiri sau scăderi ale valorii activelor sau a creşterii unor datorii, care au drept rezultat reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele legate de distribuirea către participanţii la capitalul propriu.  +  Articolul 10ASF poate solicita entităţilor, prezentarea în situaţiile financiare anuale a unor informaţii suplimentare faţă de cele ce trebuie prezentate în conformitate cu prezentele reglementări.  +  Secţiunea 2.2 Caracteristici ale informaţiilor financiareCaracteristici calitative  +  Articolul 11 (1) Caracteristicile calitative sunt atributele care identifică tipurile de informaţii care pot fi utile pentru utilizatorii de informaţii în luarea unor decizii. (2) Caracteristicile calitative ale informaţiilor financiare utile se aplică informaţiilor financiare prezentate prin situaţiile financiare, precum şi informaţiilor financiare oferite prin alte modalităţi. (3) Pentru ca informaţiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante şi să reprezinte exact ceea ce îşi propun să reprezinte. Utilitatea informaţiilor financiare este amplificată dacă acestea sunt comparabile, verificabile, oportune şi inteligibile.  +  Articolul 12Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanţa şi reprezentarea exactă.Relevanţă  +  Articolul 13 (1) Informaţiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a genera o diferenţă în deciziile luate de către utilizatori. Informaţiile pot avea capacitatea de a genera o diferenţă în luarea unei decizii chiar dacă unii utilizatori aleg să nu profite de aceste informaţii sau dacă le cunosc deja din alte surse. (2) Informaţiile financiare au capacitatea de a genera o diferenţă în luarea unor decizii dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele. (3) Informaţiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate ca intrări în procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare predictivă, informaţiile financiare nu trebuie să reprezinte o previziune sau o prognoză. Informaţiile financiare cu valoare predictivă sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor lor predicţii.Informaţiile financiare au valoare de confirmare dacă oferă feedback privind (confirmă sau modifică) evaluări anterioare. (4) Valoarea predictivă şi valoarea de confirmare a informaţiilor financiare sunt în strânsă legătură. Informaţiile care au valoare predictivă au adesea şi valoare de confirmare. De exemplu, informaţiile privind venitul pentru anul curent, care pot fi utilizate ca bază pentru prognozarea veniturilor în anii viitori, pot fi, de asemenea, comparate cu previziunile pentru anul curent realizate în anii anteriori. Rezultatele acestor comparaţii pot ajuta utilizatorii să corecteze şi să îmbunătăţească procesele utilizate pentru realizarea previziunilor anterioare.Prag de semnificaţie  +  Articolul 14Informaţiile sunt semnificative dacă omiterea sau prezentarea lor eronată ar putea influenţa deciziile pe care utilizatorii le iau pe baza informaţiilor financiare privind o anumită entitate. Pragul de semnificaţie este un aspect al relevanţei specific unei entităţi bazat pe natura sau magnitudinea, sau pe ambele, elementelor la care se referă informaţiile în contextul raportului financiar al unei entităţi individuale. În consecinţă, prezentele reglementări nu specifică un prag cantitativ pentru semnificaţie şi nu poate predetermina ce ar putea fi semnificativ într-o anumită semnificaţie.Reprezentare exactă  +  Articolul 15 (1) Situaţiile financiare reprezintă fenomenele economice în cuvinte şi cifre. Pentru a fi utile, informaţiile financiare nu trebuie numai să reprezinte fenomenele relevante, ci trebuie şi să reprezinte exact fenomenele pe care îşi propune să le reprezinte. Pentru a fi o reprezentare exactă, o descriere trebuie să aibă trei caracteristici: completă, neutră şi fără erori. (2) O descriere completă include toate informaţiile necesare pentru ca un utilizator să înţeleagă fenomenul descris, inclusiv toate descrierile şi explicaţiile necesare. De exemplu, o descriere completă a activelor grupului include, cel puţin, o descriere a naturii activelor grupului, o descriere numerică a tuturor activelor grupului şi o descriere a ceea ce reprezintă descrierea numerică (de exemplu, costul iniţial sau valoarea justă). Pentru unele elemente, o descriere completă poate să impună explicaţii privind faptele semnificative referitoare la calitatea şi natura elementelor, factorilor şi circumstanţelor care ar putea să le afecteze calitatea şi natura, şi procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice. (3) O descriere neutră este una care nu suportă influenţe în selecţia şi prezentarea informaţiilor financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau manipulată în alt fel pentru a creşte probabilitatea ca informaţiile financiare să fie primite favorabil sau nefavorabil de către utilizatori. Informaţiile neutre nu înseamnă informaţii fără scop sau fără influenţă asupra compartimentului. Din contră, informaţiile financiare relevante sunt, prin definiţie, cele care au capacitatea de a genera o diferenţă în deciziile luate de către utilizatori. (4) Reprezentarea exactă nu înseamnă exactitudine sub toate aspectele. Fără erori înseamnă că nu există erori sau omisiuni în descrierea fenomenelor, iar procesul utilizat pentru a genera informaţiile raportate a fost selectat şi aplicat fără erori în cadrul procesului.Aplicarea caracteristicilor calitative fundamentale  +  Articolul 16Pentru a fi utile, informaţiile trebuie să fie relevante, cât şi reprezentate exact. Nicio reprezentare exactă a unui fenomen irelevant, şi nicio reprezentare inexactă a unui fenomen relevant nu ajută utilizatorii în luarea unor decizii bune.  +  Articolul 17 (1) Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea şi inteligibilitatea sunt caracteristici calitative care amplifică utilitatea informaţiilor relevante şi reprezentate exact. (2) Caracteristicile calitative amplificatoare pot ajuta în alegerea unei modalităţi din două alternative care trebuie utilizată pentru a descrie un fenomen, dacă se consideră că ambele sunt la fel de relevante şi exact reprezentate.Comparabilitate  +  Articolul 18 (1) Deciziile utilizatorilor presupun alegerea între alternative, de exemplu, vânzarea sau păstrarea unei investiţii sau investirea într-o entitate sau în alta. Informaţiile privind o entitate sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu informaţii similare despre alte entităţi şi cu informaţii similare despre aceeaşi entitate aferente unei alte perioade sau date. (2) Comparabilitatea este una din caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să identifice şi să înţeleagă similitudinile şi diferenţele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative, comparabilitatea nu se referă la un singur element. O comparaţie necesită cel puţin două elemente. (3) Consecvenţa, deşi ţine de comparabilitate, nu este identică cu aceasta. Consecvenţa se referă la utilizarea aceloraşi metode pentru aceleaşi elemente, fie de la o perioadă la alta în cadrul entităţii în cauză, fie într-o singură perioadă pentru entităţi diferite. Comparabilitatea este scopul; consecvenţa ajută la atingerea acestui scop. (4) Comparabilitatea nu este uniformitate. Pentru ca informaţiile să fie comparabile, aspectele similare trebuie să fie prezentate similar, iar aspectele diferite trebuie să fie prezentate diferit. Comparabilitatea informaţiilor financiare nu este amplificată dacă aspectele diferite sunt făcute să pară similare, şi nici dacă aspectele similare sunt făcute să pară diferite.  +  Articolul 19 (1) Este posibil să se obţină un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea caracteristicilor calitative fundamentale. O reprezentare exactă a unui fenomen economic relevant trebuie, în mod firesc, să aibă un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare exactă a unui fenomen economic relevant similar al unei alte entităţi. (2) Deşi un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact în multiple moduri, permiterea unor metode contabile alternative pentru acelaşi fenomen economic diminuează comparabilitatea.Verificabilitate  +  Articolul 20 (1) Verificabilitatea ajută în asigurarea utilizatorilor că informaţiile reprezintă exact fenomenele economice pe care îşi propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înţelege că diferiţi observatori independenţi şi în cunoştinţă de cauză ar putea ajunge la un consens, dar nu neapărat la un acord total, că o anumită descriere este o reprezentare exactă. Pentru a fi verificabile, informaţiile cuantificate nu trebuie să fie o singură estimare punctuală. Un interval de valori posibile şi probabilităţile aferente acestora pot fi, de asemenea, verificate. (2) Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea unei valori sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea banilor. Verificarea indirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă sau o altă tehnică şi la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiaşi metodologii. Un exemplu îl reprezintă verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea intrărilor (cantităţi şi costuri) şi prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea aceloraşi ipoteze privind fluxul costurilor (de exemplu, utilizarea metodei FIFO). (3) Pot exista cazuri, în care se poate să nu fie posibil să se verifice unele explicaţii şi informaţii cu caracter previzional până într-o perioadă viitoare sau chiar deloc. Pentru a ajuta utilizatorii să decidă dacă doresc să utilizeze respectivele informaţii, ar fi, în mod normal, necesar să se prezinte ipotezele fundamentale, metodele de compilare a informaţiilor şi alţi factori şi circumstanţe care susţin informaţiile.Oportunitate  +  Articolul 21Oportunitatea înseamnă că informaţiile sunt disponibile pentru factorii decizionali în timp util pentru a le influenţa deciziile. În general, cu cât sunt mai vechi informaţiile, cu atât sunt mai puţin utile. Totuşi, unele informaţii pot să rămână oportune mult timp după finalul perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoiţi să identifice şi să aprecieze tendinţele.Inteligibilitate  +  Articolul 22 (1) Clasificarea, caracterizarea şi prezentarea în mod clar şi concis a informaţiilor le fac pe acestea inteligibile. (2) Unele fenomene sunt inerent complexe şi nu pot fi transformate în fenomene uşor de înţeles. Excluderea informaţiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar putea conduce la situaţia ca aceste rapoarte să fie mai uşor de înţeles, dar incomplete şi, prin urmare, potenţial înşelătoare. (3) Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoştinţe suficiente privind activităţile de afaceri şi economice şi care studiază şi analizează informaţiile cu atenţia cuvenită. Este posibil ca, uneori, chiar şi utilizatorii bine informaţi şi atenţi să fie nevoiţi să solicite ajutorul unui consilier pentru a înţelege informaţiile privind fenomenele economice complexe.Aplicarea caracteristicilor calitative amplificatoare  +  Articolul 23Caracteristicile calitative amplificatoare trebuie maximizate în măsura în care acest lucru este posibil. Aceste, caracteristici, fie individual, fie în grup, nu pot face informaţiile utile dacă respectivele informaţii sunt irelevante sau nu sunt reprezentate exact.  +  Secţiunea 2.3 Publicări cu caracter general  +  Articolul 24Documentul care cuprinde situaţiile financiare trebuie să conţină cel puţin informaţii cu privire la: a) datele de identificare (denumirea unităţii, adresa, telefonul); b) registrul comerţului la care este păstrat dosarul entităţii, împreună cu numărul de înmatriculare la registrul comerţului; c) forma de proprietate şi codul unic de înregistrare, precum şi, după caz, faptul că entitatea este în lichidare.  +  Secţiunea 2.4 Principii generale de raportare financiară  +  Articolul 25Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale şi consolidate sunt recunoscute şi evaluate în conformitate cu următoarele principii generale:  +  Articolul 26Principiul continuităţii activităţii: (1) Trebuie să se prezume că entitatea îşi desfăşoară activitatea conform principiului continuităţii activităţii.Acest principiu presupune că entitatea îşi continuă în mod normal funcţionarea, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activităţii. La întocmirea situaţiilor financiare anuale, conducerea entităţii trebuie să evalueze capacitatea entităţii de a-şi continua activitatea. (2) O entitate va întocmi situaţiile financiare anuale pe baza continuităţii activităţii, cu excepţia cazului în care conducerea fie intenţionează să lichideze entitatea, fie să înceteze activitatea, fie nu are o altă alternativă realistă decât să procedeze astfel. (3) Atunci când, la efectuarea evaluării, conducerea este conştientă de incertitudini semnificative legate de evenimente sau condiţii care pot cauza îndoieli semnificative asupra capacităţii entităţii de a-şi continua activitatea, incertitudinile respective trebuie prezentate. (4) Atunci când o entitate nu întocmeşte situaţiile financiare anuale pe baza continuităţii activităţii, ea va prezenta acest fapt, împreună cu baza de întocmire a situaţiilor financiare anuale şi motivul pentru care entitatea nu este considerată a fi în situaţia de a-şi continua activitatea.  +  Articolul 27Principiul permanenţei metodelorConform acestui principiu politicile contabile şi metodele de evaluare ale entităţii sunt aplicate consecvent de la un exerciţiu financiar la următorul.  +  Articolul 28Principiul prudenţei (1) Conform acestui principiu recunoaşterea şi evaluarea se realizează pe o bază prudentă, respectiv:(a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanţului;(b) sunt recunoscute toate datoriile apărute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu financiar precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia, şi(c) sunt recunoscute toate ajustările negative de valoare (deprecierile), indiferent dacă rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau profit.Trebuie să se ţină cont de toate datoriile previzibile şi pierderile potenţiale care au apărut în cursul exerciţiului financiar curent sau în cursul unui exerciţiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia. (2) Ca urmare, activele şi veniturile nu trebuie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile să nu fie subevaluate. Totuşi, exercitarea prudenţei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor şi veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a datoriilor şi cheltuielilor, deoarece situaţiile financiare anuale nu ar mai fi neutre şi de aceea nu ar mai avea calitatea de a fi fiabile.  +  Articolul 29Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectuează pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.  +  Articolul 30Principiul contabilităţii de angajamente (1) Sumele recunoscute în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere se calculează pe baza contabilităţii de angajamente. Astfel, trebuie să se ţină cont de veniturile şi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data încasării veniturilor sau data plăţii cheltuielilor. (2) Astfel, se vor evidenţia în conturile de venituri şi creanţele pentru care nu a fost întocmită încă factura (contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit"), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit încă factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor. (3) Veniturile şi cheltuielile care rezultă direct şi concomitent din aceiaşi tranzacţie sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asociere directă între cheltuielile şi veniturile aferente, cu evidenţierea distinctă a acestor venituri şi cheltuieli. (4) Principiul contabilităţii de angajamente se aplică inclusiv la recunoaşterea dobânzii aferente perioadei, indiferent de scadenţa acesteia.  +  Articolul 31Principiul intangibilităţii bilanţului de deschidereBilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere al exerciţiului financiar precedent.  +  Articolul 32Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datoriiConform acestui principiu, componentele elementelor de active şi datorii se evaluează separat.  +  Articolul 33Principiul necompensării (1) Orice compensare între elementele de active şi de datorii sau între elementele de venituri şi cheltuieli este interzisă. (2) Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, în baza documentelor justificative. Eventualele compensări între creanţe şi datorii faţă de aceeaşi entitate, efectuate cu respectarea prevederilor legale, pot fi înregistrate numai după contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor corespunzătoare. (3) În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidenţiază distinct operaţiunea de vânzare/scoatere din evidenţă şi cea de cumpărare/intrare în evidenţă, în baza documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor şi cheltuielilor aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar şi în cazul prestărilor reciproce de servicii.  +  Articolul 34Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului (1) Elementele din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere sunt contabilizate şi prezentate ţinând cont de fondul economic al tranzacţiei sau al angajamentului în cauză. Acest principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate şi prezentarea fidelă a operaţiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidenţă drepturile şi obligaţiile, precum şi riscurile asociate acestor operaţiuni. (2) Entităţile au obligaţia ca la contabilizarea operaţiunilor economico-financiare să ţină seama de toate informaţiile disponibile, astfel încât să fie extrem de rare situaţiile în care natura economică a operaţiunii să fie diferită de forma juridică a documentelor care stau la baza acestora.  +  Articolul 35Principiul evaluăriiElementele prezentate în situaţiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziţie sau al costului de producţie. Situaţiile în care nu se utilizează costul de achiziţie sau costul de producţie sunt cele prevăzute de prezentele reglementări.ART.36Principiul pragului de semnificaţieO entitate se poate abate de la cerinţele cuprinse în prezentele reglementări referitoare la prezentarea de informaţii, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative.  +  Secţiunea 2.5 Politici contabile  +  Articolul 37Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.  +  Articolul 38 (1) Administratorii entităţii trebuie să aprobe politici contabile pentru operaţiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situaţiile prevăzute de legislaţie. În cazul entităţilor care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligaţia gestionării entităţii respective. (2) Politicile contabile trebuie elaborate cu luarea în considerare a specificului activităţii desfăşurată de entitate, de către specialişti în domeniul economic şi tehnic, buni cunoscători ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de entitate. (3) La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate prevederile prezentelor reglementări.  +  Articolul 39 (1) Modificările de politici contabile pot fi determinate de: a) o decizie a unei autorităţi competente şi care se impune entităţii (modificare de reglementare); caz în care modificarea nu trebuie justificată în cadrul notelor explicative, ci numai menţionată în acestea; sau b) iniţiativa entităţii, şi are drept rezultat situaţii financiare care oferă informaţii fiabile şi mai relevante cu privire la efectele tranzacţiilor, ale altor evenimente sau condiţii asupra poziţiei financiare, performanţei financiare sau fluxurilor de trezorerie ale entităţii, caz în care modificarea trebuie justificată în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale. (2) Modificarea de politică contabilă în conformitate cu prevederile alin. (1) pct. 2), poate fi determinată de: a) o modificarea excepţională intervenită în situaţia entităţii sau în contextul economico-financiar în care aceasta îşi desfăşoară activitatea; b) obţinerea unor informaţii mai credibile şi mai relevante.Exemple de situaţii care justifică modificarea de politici contabile, pot fi: c) admiterea la tranzacţionare pe o piaţă reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entităţii sau retragerea acestora de la tranzacţionare; d) schimbarea acţionariatului, ca rezultat al intrării într-un grup, dacă noile metode asigură furnizarea unor informaţii mai exacte; e) fuziuni sau divizări, caz în care se impune alinierea politicilor contabile ale entităţii absorbite cu cele ale entităţii absorbante. (3) Schimbarea conducătorilor entităţii nu justifică modificarea politicilor contabile ale unei entităţi. (4) Nu reprezintă modificări de politici contabile: a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care diferă în fond de cele care au avut loc anterior; şi b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative. (5) Aplicarea iniţială a unei politici de reevaluare a imobilizărilor corporale constituie o modificare de politică contabilă care trebuie tratată ca o reevaluare, potrivit subsecţiunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizărilor corporale".  +  Articolul 40 (1) Efectele modificărilor politicilor contabile aferente exerciţiilor financiare precedente se înregistrează pe seama rezultatului reportat, dacă efectele modificării pot fi cuantificate. (2) Efectele modificărilor politicilor contabile aferente exerciţiului financiar curent se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri ale perioadei. (3) Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele anterioare, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu exerciţiul financiar curent şi exerciţiile financiare următoare celui în care s-a luat decizia modificării politicii contabile. (4) În cazul modificărilor contabile pentru o perioadă anterioară, entităţile trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora.  +  Articolul 41 (1) Modificarea politicilor contabile poate fi efectuată numai de la începutul unui exerciţiu financiar. Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile entităţii. (2) În cazul modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menţioneze în notele explicative natura modificării politicii contabile, precum şi motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferă informaţii credibile şi mai relevante, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii entităţii.  +  Articolul 42 (1) Erorile pot apărea cu privire la recunoaşterea, evaluarea, prezentarea sau descrierea elementelor situaţiilor financiare. Situaţiile financiare nu sunt conforme cu prezentele reglementări în cazul în care conţin fie erori semnificative, fie erori nesemnificative făcute în mod intenţionat pentru a obţine o anumită prezentare a poziţiei financiare, a performanţei financiare sau a fluxurilor de trezorerie ale unei entităţi. (2) Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exerciţiul financiar curent, fie la exerciţiile financiare precedente.Corectarea erorilor se efectuează la data constatării acestora.  +  Articolul 43 (1) Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza sau a nu utiliza informaţii credibile care: a) erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise; b) ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acestor situaţii financiare. (2) Erorile constatate includ greşeli matematice, greşeli de aplicare a politicilor contabile, ignorarea sau interpretarea greşită a evenimentelor şi fraudelor. În înţelesul prezentelor reglementări, erorile din perioadele anterioare se referă inclusiv la prezentarea eronată a informaţiilor în situaţiile financiare anuale.  +  Articolul 44 (1) Corectarea erorilor aferente exerciţiului financiar curent se efectuează pe seama contului de profit şi pierdere. (2) Corectarea erorilor semnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se efectuează pe seama rezultatului reportat.  +  Articolul 45 (1) Erorile nesemnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se corectează, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuşi, potrivit politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit şi pierdere. (2) Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influenţeze informaţiile financiar-contabile. Se consideră că o eroare este semnificativă dacă aceasta ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor financiare anuale. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau nu, se efectuează în context, având în vedere natura sau valoarea individuală sau cumulată a elementelor.  +  Articolul 46 (1) Corectarea erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu determină modificarea situaţiilor financiare ale acelor exerciţii. (2) În cazul erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente corectarea acestora nu presupune ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii comparative referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv modificarea poziţiei financiare, sunt prezentate în cadrul notelor explicative. (3) În cadrul notelor explicative la situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii cu privire la natura erorilor constatate şi perioadele afectate de acestea.  +  Articolul 47 (1) Ca rezultat al incertitudinilor inerente activităţilor, multe elemente din situaţiile financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci pot fi doar estimate. Estimarea implică raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii fiabile disponibile. Pot fi prevăzute estimări, de exemplu, ale: clienţilor incerţi; uzurii morale a stocurilor; duratele de viaţă utile ale activelor amortizabile sau modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate în acestea.Utilizarea estimărilor rezonabile reprezintă o parte esenţială a întocmirii situaţiilor financiare anuale şi nu le subminează fiabilitatea. (2) O estimare poate necesita o revizuire dacă au loc schimbări privind circumstanţele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informaţii sau a unor experienţe ulterioare. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu are legătură cu perioadele anterioare şi nu reprezintă corectarea unei erori. (3) O modificare a bazei de evaluare reprezintă o modificare de politică contabilă, şi nu o modificare de estimare contabilă. În cazul în care este dificil a se face distincţie între o modificare de politică contabilă şi o modificare de estimare contabilă, atunci modificarea este tratată ca o modificare de estimare contabilă. (4) Efectul modificării unei estimări contabile se recunoaşte prospectiv prin includerea în rezultatul: a) perioadei în care are loc modificarea, dacă modificarea afectează doar acea perioadă (de exemplu: o modificare a estimării valorii aferente conturilor de clienţi incerţi afectează doar rezultatul perioadei curente); sau b) perioadei în care are loc modificarea şi perioadelor viitoare, dacă modificarea le afectează pe ambele (de exemplu: o modificare a estimării duratei de viaţă utilă a unui activ amortizabil sau a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate într-un activ amortizabil afectează cheltuiala cu amortizarea în perioada curentă şi în fiecare perioadă viitoare de-a lungul duratei de viaţă utilă a activului).  +  Articolul 48 (1) Evenimentele ulterioare perioadei de raportare sunt acele evenimente, favorabile şi nefavorabile, care apar între finalul perioadei de raportare şi data la care situaţiile financiare sunt autorizate pentru emitere. (2) Se pot identifica două tipuri de evenimente: a) cele care furnizează dovada condiţiilor care au existat la finalul perioadei de raportare (evenimente care conduc la ajustarea situaţiilor financiare după perioada de raportare); şi b) cele care indică condiţiile care au apărut după perioada de raportare (evenimente care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare după perioada de raportare).  +  Articolul 49În înţelesul prezentelor reglementări, prin autorizarea situaţiilor financiare se înţelege aprobarea acestora de către un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizării entităţii, în vederea înaintării acestora spre aprobare, conform legii.  +  Articolul 50Evenimentele ulterioare perioadei de raportare includ toate evenimentele care au loc până la data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dacă evenimentele respective au loc după declararea publică a profitului sau a altor informaţii financiare selectate.  +  Articolul 51 (1) O entitate trebuie să ajusteze valorile recunoscute în situaţiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare perioadei de raportare. (2) Exemple de evenimente care conduc la ajustarea situaţiilor financiare după perioada de raportare care impun unei entităţi să ajusteze valorile recunoscute în situaţiile sale financiare sau să recunoască elemente care nu au fost recunoscute anterior: a) soluţionarea ulterioară perioadei de raportare a unui caz juridic (litigiu) care confirmă faptul că o entitate avea o obligaţie actualizată la finalul perioadei de raportare. Entitatea ajustează orice provizion recunoscut anterior legatele acest litigiu sau recunoaşte un nou provizion. Entitatea nu prezintă o datorie contingentă; b) obţinerea de informaţii după perioada de raportare care indică faptul că un activ a fost depreciat la finalul perioadei de raportare sau că valoarea unei pierderi din depreciere anterior recunoscută, aferentă activului respectiv, trebuie ajustată.De exemplu:(i) falimentul unui client survenit ulterior perioadei de raportare confirmă, de obicei, că la finalul perioadei de raportare exista deja o pierdere aferentă unui cont de creanţe comerciale şi că entitatea trebuie să ajusteze valoarea contabilă a contului de creanţe comerciale; şi(ii) vânzarea stocurilor după perioada de raportare poate fi o probă a valorii nete realizabile la finalul perioadei de raportare. c) determinarea ulterioară perioadei de raportare a costului activelor cumpărate sau a încasărilor din activele vândute înainte de finalul perioadei de raportare; d) descoperirea de fraude sau erori care arată că situaţiile financiare sunt incorecte.  +  Articolul 52 (1) O entitate nu trebuie să îşi ajusteze valorile recunoscute în situaţiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare. (2) Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanţului care nu conduce la ajustarea situaţiilor financiare îl constituie o diminuare a valorii de piaţă a valorilor mobiliare între data bilanţului şi data la care se autorizează situaţiile financiare pentru emitere. Scăderea valorii de piaţă nu are în mod normal legătură cu situaţia valorilor mobiliare la data bilanţului, ci reflectă circumstanţe care au apărut ulterior. Prin urmare, o entitate nu ajustează valorile recunoscute în situaţiile sale financiare pentru aceste valori mobiliare. (3) Dacă evenimentele ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influenţa deciziile economice luate de utilizatori în baza situaţiilor financiare. În consecinţă, o entitate trebuie să prezinte următoarele informaţii pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare: a) natura evenimentului; şi b) o estimare a efectului financiar sau o declaraţie conform căreia o astfel de estimare nu poate fi făcută. (4) Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare şi care ar duce în general la prezentarea de informaţii: a) o combinare de întreprinderi majoră care se produce ulterior datei bilanţului sau cedarea unei filiale importante; b) anunţarea unui plan de întrerupere a unei activităţi; c) cumpărări semnificative de active, alte cedări de active; d) anunţarea sau începerea implementării unei restructurări majore; e) modificări neobişnuit de mari survenite ulterior datei bilanţului în ceea ce priveşte preţurile activelor sau cursurile de schimb valutar; f) modificări ale ratelor de impozitare sau ale reglementărilor fiscale adoptate sau anunţate ulterior datei bilanţului, care au un efect semnificativ asupra creanţelor sau a datoriilor privind impozitul pe profit; g) implicarea în angajamente sau datorii contingente semnificative, de exemplu prin emiterea de garanţii semnificative; şi h) începerea unui litigiu major generat în exclusivitate de evenimente ulterioare datei bilanţului.  +  Capitolul 3 REGULI GENERALE DE EVALUARE  +  Secţiunea 3.1 Evaluarea la data intrării în entitate  +  Articolul 53Elementele recunoscute în situaţiile financiare se evaluează cu respectarea art. 35.  +  Articolul 54 (1) La data intrării în entitate bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care poate fi: a) costul de achiziţie, pentru bunurile procurate cu titlu oneros; b) cost de producţie, pentru bunurile produse de către entitate; c) valoarea de aport, stabilită în urma evaluării, pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social; d) valoarea justă, pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.În cazurile prevăzute la lit. c) şi d), valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă, se substituie costului de achiziţie. (2) Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidenţă de pe piaţă, printr-o evaluarea efectuată, de regulă, de evaluatori autorizaţi. În cazul în care nu există date pe piaţă privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor şi a frecvenţei reduse a tranzacţiilor, valoarea justă se poate determina prin alte tehnici/metode utilizate, de regulă, de către evaluatori autorizaţi. (3) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare, costul de achiziţie nu include costurile de tranzacţionare direct atribuibile achiziţiei acestora, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare. (4) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt netranzacţionate, inclusiv al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziţie include şi costurile direct atribuibile achiziţiei acestora. (5) Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare este externalizată.În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obţinerea de autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.  +  Articolul 55 (1) Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor. (2) Reducerile comerciale pot fi, de exemplu: a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare; b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul are un statut preferenţial; şi c) risturnele - sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi terţ, în decursul unei perioade determinate. (3) Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi obţinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").  +  Articolul 56 (1) Costurile îndatorării care sunt direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ cu ciclu lung de fabricaţie pot fi incluse în costul acelui activ. (2) Costurile îndatorării pot fi incluse în costurile de producţie ale unui activ cu ciclu lung de fabricaţie, în măsura în care acestea sunt legate de perioada de producţie.În cazul includerii costurilor îndatorării în valoarea activelor, acestea trebuie prezentate în notele explicative la situaţiile financiare anuale. (3) Costurile îndatorării suportate de entitate în legătură cu împrumutul de fonduri pot fi incluse în costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricaţie, cu respectarea principiului prudenţei. (4) Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se realizează cea mai mare parte a activităţilor necesare pentru pregătirea activului cu ciclu lung de fabricaţie, în vederea utilizării prestabilite sau a vânzării acestuia.  +  Secţiunea 3.2 Evaluarea la inventar şi prezentarea elementelor în bilanţ  +  Articolul 57 (1) Evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, cu ocazia inventarierii, se face potrivit prezentelor reglementări şi normelor emise în acest sens de Ministerul Finanţelor Publice. (2) În scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale, entităţile trebuie să procedeze la inventarierea şi evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii. (3) În scopul efectuării inventarierii, conducerea entităţii trebuie să stabilească proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale. În vederea desfăşurării în bune condiţii a operaţiunilor de inventariere şi evaluare, în comisiile de inventariere vor fi numite persoane cunoscătoare ale domeniului de activitate, inclusiv cu pregătire corespunzătoare, tehnică şi economică.  +  Articolul 58În situaţiile financiare anuale, elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se reflectă şi se evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii.  +  Articolul 59Prezentele reguli de evaluare se aplică inclusiv în cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital şi al activelor în curs de execuţie.  +  Articolul 60La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenţei, potrivit căruia se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.  +  Articolul 61Evaluarea imobilizărilor corporale şi necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilită de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizaţi. Fac obiectul evaluării şi imobilizările în curs de execuţie.  +  Articolul 62Corectarea valorii imobilizărilor necorporale şi corporale şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcţie de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestora.  +  Articolul 63 (1) În cazul imobilizărilor corporale şi necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute în vedere, de către evaluatori autorizaţi sau personalul entităţii, şi alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar). (2) Pentru a stabili dacă există deprecieri ale imobilizărilor corporale şi necorporale, în afara constatării faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate în considerare surse externe şi interne de informaţii. (3) La sursele externe de informaţii se încadrează aspecte precum: a) pe parcursul perioadei, valoarea de piaţă a activului a scăzut semnificativ mai mult decât ar fi fost de aşteptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizării; b) pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect negativ asupra entităţii, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi desfăşoară activitatea sau pe piaţa căreia îi este dedicat activul etc. (4) Din sursele interne de informaţii se exemplifică următoarele elemente: a) există indicii de uzură fizică sau morală a imobilizării; b) pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect negativ asupra entităţii, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat, în ceea ce priveşte gradul sau modul în care imobilizarea este utilizată sau se aşteaptă să fie utilizată. Astfel de modificări includ: situaţiile în care imobilizarea devine neproductivă, planurile de restructurare sau de întrerupere a activităţii căreia îi este dedicată imobilizarea, precum şi planificarea cedării imobilizării înainte de data estimată anterior; c) raportările interne pun la dispoziţie indicii cu privire la faptul că rezultatele economice ale unei imobilizări sunt sau vor fi mai slabe decât cele scontate. (5) Indiciile de depreciere a imobilizărilor, puse la dispoziţie de raportările interne, includ: a) fluxul de numerar necesar pentru achiziţionarea unei imobilizări similare, pentru exploatarea sau întreţinerea imobilizării este semnificativ mai mare decât cel prevăzut iniţial în buget; b) rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevăzut în buget; c) o scădere semnificativă a profitului din exploatare prevăzut în buget, respectiv o creştere semnificativă a pierderilor prevăzute în buget, generate de imobilizare etc. (6) Deciziile privind reluarea unor deprecieri înregistrate în conturile de ajustări au la bază constatările comisiei de inventariere. Pot exista şi unele indicii că o pierdere din depreciere recunoscută în perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporală sau corporală nu mai există sau s-a redus. La această evaluare se ţine cont de surse externe şi interne de informaţii.În categoria surselor externe de informaţii se pot încadra următoarele: a) valoarea de piaţă a imobilizării a crescut semnificativ în cursul perioadei; b) în cursul perioadei au avut loc modificări semnificative cu efect favorabil asupra entităţii sau se estimează că astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat, în mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi desfăşoară activitatea sau pe piaţa căreia îi este dedicat activul etc. (7) Dintre sursele interne de informaţii se exemplifică următoarele: a) pe parcursul perioadei au avut loc modificări semnificative, cu efect favorabil asupra instituţiei, sau astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat în ceea ce priveşte gradul sau modul în care imobilizarea este utilizată sau se aşteaptă să fie utilizată. Aceste modificări includ costurile efectuate în timpul perioadei pentru a îmbunătăţi şi a creşte performanţa imobilizării sau pentru a restructura activitatea căreia îi aparţine imobilizarea; b) raportările interne dovedesc faptul că performanţa economică a unei imobilizări este sau va fi mai bună decât s-a prevăzut iniţial etc.  +  Articolul 64Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanţului se efectuează la cost, mai puţin amortizarea şi ajustările cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data reevaluării, mai puţin orice amortizare ulterioară cumulată şi orice pierdere din depreciere cumulată.  +  Articolul 65 (1) Activele de natura stocurilor se evaluează la cost, mai puţin ajustările pentru depreciere constatate.Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mişcare. (2) În cazul în care costul stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.  +  Articolul 66Fac obiectul evaluării şi stocurile în curs de execuţie.  +  Articolul 67Evaluarea la inventar a creanţelor şi a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de încasare sau de plată. Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă a creanţelor se înregistrează pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanţelor.  +  Articolul 68Pentru creanţele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.  +  Articolul 69Evaluarea la bilanţ a creanţelor şi a datoriilor exprimate în valută şi a celor cu decontare în lei în funcţie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar. Valoarea creanţelor, astfel evaluate, în scopul prezentării în bilanţ, se diminuează cu ajustările pentru pierderea de valoare.  +  Articolul 70Disponibilităţile băneşti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanţie, acreditivele, ipotecile, precum şi alte valori aflate în casieria entităţii se prezintă în bilanţ în conformitate cu prevederile legale.  +  Articolul 71Disponibilităţile băneşti şi alte valori similare în valută se evaluează în bilanţ la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar.  +  Articolul 72Înscrierea în cadrul listelor de inventar a mărcilor poştale, a timbrelor fiscale, tichetelor de călătorie, bonurilor cantităţi fixe, şi alte asemenea, se face la valoarea lor nominală. În cazul unor bunuri de această natură depreciate sau fără utilizare se constituie ajustări pentru pierderea de valoare.  +  Articolul 73 (1) Titlurile pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată se evaluează la valoarea de cotaţie din ultima zi de tranzacţionare, iar cele netranzacţionate la costul istoric mai puţin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare. (2) Titlurile pe termen lung se evaluează la costul istoric mai puţin eventualele ajustări pentru pierderea de valoare.  +  Articolul 74Pentru elementele de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă se înregistrează în contabilitate, pe seama elementelor corespunzătoare de datorii.  +  Articolul 75Capitalurile proprii rămân evidenţiate la valorile din contabilitate.  +  Articolul 76La fiecare dată a bilanţului: a) elementele monetare exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele şi depozitele bancare, creanţe şi datorii în valută) trebuie evaluate şi prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României şi valabil la data încheierii exerciţiului financiar. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României de la data înregistrării creanţelor sau datoriilor în valută, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în contabilitate şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului financiar, se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz; b) pentru creanţele şi datoriile, exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, eventualele diferenţe favorabile sau nefavorabile, care rezultă din evaluarea acestora se înregistrează la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, după caz. Determinarea diferenţelor de valoare se efectuează similar prevederilor de la lit. a); c) elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar de la data efectuării tranzacţiei; d) elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justă (ex. imobilizările corporale reevaluate) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale la această valoare.  +  Secţiunea 3.3 Evaluarea la data ieşirii din entitate  +  Articolul 77La data ieşirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (ex. valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliate pe termen scurt admise la tranzacţionare).  +  Articolul 78Activele constatate minus în gestiune se scot din evidenţă la data constatării lipsei acestora.  +  Articolul 79La scoaterea din evidenţă a activelor se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.  +  Articolul 80La ieşirea din gestiune, stocurile şi alte active fungibile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia dintre metodele: a) metoda "primul intrat, primul ieşit" (FIFO); b) metoda "ultimul intrat, primul ieşit" (LIFO); c) metoda "costului mediu ponderat" (CMP).  +  Articolul 81 (1) O entitate trebuie să folosească aceeaşi metodă de determinare a costului pentru toate stocurile de natură şi utilizare similară pentru entitate. (2) Pentru stocurile de natură sau utilizare diferită, pot fi justificate metode diferite de determinare a costului. (3) De exemplu, stocurile utilizate într-un segment de activitate pot avea pentru entitate o utilizare diferită faţă de acelaşi tip de stocuri utilizate într-un alt segment de activitate. Cu toate acestea, o diferenţă în ceea ce priveşte localizarea geografică a stocurilor, prin ea însăşi, nu este suficientă pentru a justifica utilizarea de metode diferite de determinare a costurilor.  +  Articolul 82Metodele prevăzute la art. 80 presupun următoarele: a) Metoda FIFO presupune că elementele care au fost produse sau cumpărate primele sunt cele care se vând primele şi, prin urmare, elementele care rămân în stoc la sfârşitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. b) Metoda LIFO presupune că elementele care au fost produse sau cumpărate ultimele sunt cele care se vând primele şi, prin urmare, elementele care rămân în stoc la sfârşitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse primele. c) Prin metoda CMP se calculează costul fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după recepţia fiecărui transport, în funcţie de circumstanţele în care se găseşte entitatea.  +  Articolul 83Dacă valoarea prezentată în bilanţ, rezultată prin aplicarea metodelor prevăzute la art. 80, diferă în mod semnificativ la data bilanţului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piaţă cunoscute înainte de data bilanţului, valoarea acestei diferenţe trebuie prezentată în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale, ca total pe categorie de active.  +  Articolul 84Prevederile art. 80 se aplică şi investiţiilor pe termen scurt, cu excepţia depozitelor bancare pe termen scurt.  +  Secţiunea 3.4 Reguli de evaluare alternative a activelor imobilizate la valori reevaluate  +  Articolul 85 (1) Prin excepţie de la prevederile art. 35, entităţile pot reevalua imobilizările corporale existente la sfârşitul exerciţiului financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situaţiile financiare anuale întocmite pentru respectivul exerciţiu financiar. (2) Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale reevaluate se înregistrează în contabilitate începând cu exerciţiul financiar următor celui în care s-a efectuat reevaluarea.  +  Articolul 86Dacă o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi folosită, cu ocazia reevaluării acesteia i se stabileşte o nouă valoare şi o nouă durată de utilizare economică, corespunzătoare perioadei estimate a se folosi în continuare.  +  Articolul 87În cazul efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele explicative, împreună cu elementele supuse reevaluării, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum şi elementul afectat din contul de profit şi pierdere.  +  Articolul 88Evaluările efectuate cu ocazia reorganizărilor de întreprinderi (fuziuni, divizări) nu constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementări, acestea realizându-se în scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de bilanţ. Fac excepţie situaţiile în care data situaţiilor financiare care stau la baza reorganizării coincide cu data situaţiilor financiare anuale.  +  Articolul 89 (1) Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizaţi, potrivit legii. (2) Valoarea justă a imobilizărilor corporale este determinată, în general, plecând de la valoarea lor de piaţă, pe baza informaţiilor pe care le-ar utiliza participanţii de pe piaţă atunci când stabilesc preţul activului, presupunând că participanţii de pe piaţă acţionează pentru a obţine un beneficiu economic maxim. (3) În cazul în care valoarea justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată, valoarea activului prezentată în bilanţ, trebuie să fie valoarea sa reevaluată la data ultimei reevaluări, din care se scad ajustările cumulate de valoare.  +  Articolul 90Ulterior recunoaşterii ca activ, un element de imobilizări corporale a cărui valoare justă poate fi evaluată în mod fiabil trebuie contabilizat la valoarea reevaluată. Regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia determinată în urma reevaluării.  +  Articolul 91Reevaluările trebuie să se facă cu suficientă regularitate pentru a se asigura că valoarea contabilă nu se deosebeşte semnificativ de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii juste la finalul perioadei de raportare.  +  Articolul 92La reevaluarea unei imobilizări corporale, orice amortizare cumulată de la data reevaluării este tratată în unul dintre următoarele moduri: a) a) este recalculată proporţional cu modificarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodă este deseori utilizată în cazul în care un activ este reevaluat prin aplicarea unui indice pentru stabilirea costului de înlocuire; b) b) este eliminată din valoarea contabilă brută a activului, iar valoarea netă este recalculată la valoarea reevaluată a activului. Această metodă este utilizată deseori în cazul clădirilor.  +  Articolul 93Dacă un element de imobiliari corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă de imobilizări corporale din care face parte acel element trebuie reevaluată. O clasă de imobilizări corporale este o grupa de de active de natură şi utilizare similare în activităţile entităţii. Exemple de astfel de clase sunt următoarele: terenuri; terenuri şi clădiri; maşini şi echipamente; automobile; mobilier; piese de schimb şi asamblare; echipament de birotică etc.  +  Articolul 94În cazul în care se realizează reevaluarea imobilizărilor corporale, diferenţa dintre valoarea la cost istoric şi valoarea rezultată în urma reevaluării se prezintă în bilanţ la rezerva din reevaluare, ca element distinct în "Capital şi rezerve". Tratamentul în scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale.  +  Articolul 95Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezultatul reportat, atunci când acest surplus reprezintă un câştig realizat.  +  Articolul 96În sensul prezentelor reglementări câştigul se consideră realizat la scoaterea din evidenţă a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câştig poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului.  +  Articolul 97Rezerva din reevaluare se reduce în măsura în care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei contabile bazate pe reevaluare.  +  Articolul 98Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci aceasta se tratează astfel: a) ca o creştere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", dacă nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ; sau b) ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ.  +  Articolul 99Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete, aceasta se tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.  +  Articolul 100Indiferent dacă valoarea rezervei a fost modificată sau nu în cursul exerciţiului financiar, entităţile trebuie să prezinte în notele explicative următoarele informaţii: a) valoarea rezervei din reevaluare la începutul exerciţiului financiar; b) diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar; c) sumele capitalizate sau transferate într-un alt mod din rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar, prezentându-se natura oricărui astfel de transfer, cu respectarea legislaţiei în vigoare; d) valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar.  +  Articolul 101Sumele reprezentând diferenţe de natura veniturilor şi cheltuielilor rezultate din reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit şi pierdere (contul 755 "Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale", respectiv contul 655 "Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale", după caz).  +  Articolul 102Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuită, direct sau indirect, cu excepţia cazului în care reprezintă un câştig efectiv realizat.  +  Articolul 103Cu excepţia cazurilor prevăzute la art. 95-102, rezerva din reevaluare nu poate fi redusă.  +  Articolul 104În cazul terenurilor şi clădirilor care au fost reevaluate şi au făcut obiectul unei cedări parţiale, la scoaterea din evidenţă a acestora, diferenţa din reevaluare aferentă părţii cedate se consideră surplus realizat din rezerve din reevaluare, corespunzător valorii contabile a terenurilor, respectiv a clădirilor, scoase din evidenţă (contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare").  +  Articolul 105Ajustările de valoare se calculează în fiecare exerciţiu financiar pe baza valorii reevaluate a imobilizării la încheierea exerciţiului financiar.  +  Articolul 106În cazul în care se realizează reevaluarea, în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale trebuie prezentate separat pentru fiecare element din bilanţ de natura imobilizărilor corporale reevaluate, următoarele informaţii: a) valoarea la cost istoric a imobilizărilor corporale reevaluate, inclusiv suma ajustărilor cumulate de valoare; b) valoarea la data de raportare a diferenţei dintre valoarea reevaluată şi costul istoric şi, după caz, valoarea cumulată a ajustărilor suplimentare de valoare.  +  Articolul 107 (1) Prin derogare de la art. 35 şi sub rezerva condiţiilor prevăzute la prezenta subsecţiune, entităţile pot evalua în situaţiile financiare anuale consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea justă. (2) Prevederile prezentei subsecţiuni nu se aplică la întocmirea situaţiilor financiare anuale individuale.  +  Articolul 108În sensul prezentelor reglementări, contractele bazate pe marfă, care conferă oricăreia dintre părţile contractante dreptul de a se achita de obligaţii în numerar sau prin alte instrumente financiare se consideră a fi instrumente financiare derivate, cu excepţia cazurilor în care: a) au fost încheiate şi continuă să îndeplinească cerinţele aşteptate ale entităţii privind cumpărarea, vânzarea sau utilizarea produsului de bază în momentul în care au fost încheiate şi ulterior; b) au fost destinate iniţial drept contracte pentru produse de bază; şi c) se aşteaptă a fi decontate prin livrarea respectivului produs de bază.  +  Articolul 109 (1) Evaluarea la valoarea justă se aplică numai următoarelor datorii: a) deţinute ca parte a unui portofoliu de tranzacţionare; şi b) instrumente financiare derivate. (2) Evaluarea la valoarea justă nu se aplică: a) instrumentelor financiare nederivate deţinute până la scadenţă; b) împrumuturilor şi creanţelor generale de entitate şi nedeţinute în scopul tranzacţionării; şi c) intereselor de participare în filiale, entităţi asociate şi asocierilor în participaţie, instrumentelor de capital emise de entitate, contractelor cu contraprestaţie contingentă într-o combinare de întreprinderi, precum şi altor instrumente financiare care au caracteristici speciale şi, prin urmare, în concordanţă cu ceea ce este general acceptat, se contabilizează diferit faţă de alte instrumente financiare.  +  Articolul 110 (1) Tipurile de instrumente financiare derivate sunt definite prin reglementările pieţei de capital. (2) Angajamentele de cumpărare sau vânzare aferente instrumentelor financiare derivate se înregistrează în momentul încheierii contractelor, în conturi în afara bilanţului.  +  Articolul 111Valoarea justă în înţelesul art. 107 alin. (1) se determină prin referire la una dintre următoarele valori: a) valoarea de piaţă, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identifica cu uşurinţă o piaţă credibilă. Dacă valoarea de piaţă nu se poate identifica cu uşurinţă pentru un instrument, dar poate fi identificată pentru componentele sale sau pentru un instrument similar, acesta poate fi derivată din cea a componentelor sale sau a instrumentului similar; b) o valoare determinată cu ajutorul unor modele şi tehnici de evaluare general acceptate, pentru instrumentele financiare pentru care nu se poate identifica cu uşurinţă o piaţă credibilă, cu condiţia ca astfel de modele şi tehnici să asigure o aproximare rezonabilă a valorii de piaţă.  +  Articolul 112Instrumentele financiare ce nu pot fi evaluate credibil prin niciuna din metodele prevăzute la art. 111 se evaluează în conformitate cu principiul costului de achiziţie sau al costului de producţie, în măsura în care evaluarea pe această bază este posibilă.  +  Articolul 113 (1) Prin excepţie de la prevederile principiului prudenţei, dacă un instrument financiar este evaluat la valoarea justă, orice modificare a valorii sale se include în contul de profit şi pierdere, cu excepţia următoarelor cazuri, pentru care o astfel de modificare se include direct în capitalul propriu: a) instrumentul financiar reprezintă un instrument de acoperire împotriva riscurilor conform unor reguli de acoperire a riscului care permit ca unele sau niciuna dintre modificările de valoare să nu fie înregistrate în contul de profit şi pierdere; fie b) modificarea de valoare se referă la o diferenţă de schimb valutar apărută la un element monetar care face parte dintr-o investiţie netă a entităţii într-o entitate străină. (2) În cazul în care sunt aplicabile prevederile art. 107 alin. (1) modificarea de valoare a unui activ financiar disponibil pentru vânzare care nu este un instrument financiar derivat se include direct în capitalurile proprii (contul 1038 "Diferenţe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării şi alte elemente de capitaluri proprii"). Suma respectivă se ajustează atunci când sumele corespunzătoare nu mai sunt necesare pentru aplicarea prezentului articol.  +  Articolul 114În cazul aplicării evaluării la valoarea justă a instrumentelor financiare, în cadrul notelor explicative trebuie prezentate: a) ipotezele semnificative care stau la baza modelelor şi tehnicilor de evaluare, dacă valorile juste au fost determinate în conformitate cu art. 111 lit. b); b) pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justă, modificările de valoare incluse direct în contul de profit şi pierdere; c) pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate, informaţii privind aria şi natura instrumentelor, inclusiv termenii şi condiţiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul şi certitudinea fluxurilor viitoare de numerar; şi d) un tabel care să prezinte modificările rezervei de valoare justă în cursul exerciţiului financiar.  +  Secţiunea 3.5 Investiţii nete în entităţi străine  +  Articolul 115 (1) O entitate poate avea un element monetar ce urmează a fi primit de la sau plătit unei entităţi străine. Un element pentru care decontarea nu este nici planificată şi nici nu este probabilă în viitorul apropiat este, în esenţă, o parte a investiţiei nete a entităţii în acea entitate străină. Astfel de elemente monetare pot include creanţe sau împrumuturi pe termen lung. Ele nu includ creanţele şi datoriile comerciale. Entitatea care deţine un element monetar de primit de la o entitate străină sau plătit unei entităţi străine, poate fi orice filială a grupului. (2) Prin investiţie netă într-o entitate străină se înţelege valoarea participării entităţii raportoare la activele nete ale acelei entităţi străine. O asemenea entitate străină poate fi o filială, o entitate asociată sau o entitate controlată în comun a entităţii raportoare.  +  Articolul 116 (1) Diferenţele de curs valutar apărute la un element monetar care face parte din investiţia netă a unei entităţi raportoare într-o entitate străină trebuie recunoscute în contul de profit sau pierdere al entităţii raportoare (contul 7652 "Diferenţe favorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină", respectiv contul 6652 "Diferenţe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină"). În situaţiile financiare anuale consolidate care includ acea filială străină, astfel de diferenţe de schimb trebuie recunoscute iniţial în capitalurile proprii (contul 1033 "Diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia netă într-o entitate străină"), şi reclasificate din capitaluri proprii în contul de profit sau pierdere la cedarea investiţiei nete. (2) Astfel, atunci când un element monetar face parte din investiţia netă a unei entităţi raportoare într-o entitate străină, în situaţiile financiare anuale individuale ale entităţii raportoare apar diferenţe de curs valutar, recunoscute în contul de profit şi pierdere. Asemenea diferenţe de schimb valutar sunt recunoscute în capitalurile proprii, în situaţiile financiare care includ entitatea străină şi entitatea raportoare (adică situaţiile financiare în care entitatea străină este consolidată prin metoda integrării globale sau metoda punerii în echivalenţă).  +  Articolul 117O entitate poate să îşi cedeze sau să îşi cedeze parţial interesul într-o entitate străină prin vânzare, lichidare, rambursarea capitalului social sau abandonarea întregii entităţi sau a unei părţi din aceasta. Reducerea valorii contabile a entităţii străine, fie ca urmare a propriilor pierderi înregistrate, fie ca urmare a unei deprecieri recunoscute de către investitor, nu reprezintă o cedare parţială. În consecinţă, nicio parte a câştigului sau pierderii din diferenţe de curs valutar care este recunoscută în capitalurile proprii nu este reclasificată în contul de profit sau pierdere în momentul unei reduceri a valorii contabile.  +  Articolul 118Un exemplu de cedare parţială este atunci când aceasta are drept urmare pierderea controlului asupra unei filiale care include o entitate străină, indiferent dacă entitatea raportoare păstrează, după cedarea parţială, un interes care nu controlează în fosta filială.  +  Capitolul 4 BILANŢUL ŞI CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE  +  Secţiunea 4.1 Dispoziţii generale privind bilanţul şi contul de profit şi pierdere  +  Articolul 119Potrivit prezentelor reglementări: a) bilanţul trebuie să prezinte posturile enumerate în formatul de bilanţ prezentat la art. 124; b) contul de profit şi pierdere trebuie să prezinte elementele enumerate în formatul de cont de profit şi pierdere prezentat la art. 364; c) situaţia fluxurilor de numerar trebuie să prezinte elementele conform Capitolului 5 "Situaţia fluxurilor de trezorerie şi situaţia modificărilor capitalului propriu". d) situaţia modificărilor capitalului propriu va prezenta elementele conform Capitolului 5 "Situaţia fluxurilor de trezorerie şi situaţia modificărilor capitalului propriu".  +  Articolul 120 (1) Structura bilanţului şi a contului de profit şi pierdere nu poate fi modificată de la un exerciţiu financiar la altul. În cazuri excepţionale, sunt permise abateri de la acest principiu pentru a se oferi o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţii. Orice astfel de abateri împreună cu justificările corespunzătoare trebuie prezentate în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare. (2) În cadrul formularelor corespunzătoare bilanţului şi contului de profit şi pierdere, elementele prevăzute la art. 124 şi art. 362 se prezintă separat, în ordinea indicată. (3) Fiecare element obligatoriu prezentat în cadrul situaţiilor financiare anuale poate fi prezentat mai detaliat în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale, dacă această detaliere prezintă informaţii mai relevante pentru utilizatorii de informaţie.  +  Articolul 121Structura, nomenclatura şi terminologia elementelor din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre arabe pot fi adaptate, prin reglementări emise în acest sens de Autoritatea de Supraveghere Financiară, în cazurile în care specificul activităţii unei entităţi impune acest lucru.  +  Articolul 122 (1) Pentru fiecare element de bilanţ, cont de profit şi pierdere şi, după caz, din situaţia modificărilor capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de trezorerie ale unei entităţi, se prezintă valoarea aferentă elementului corespondent pentru exerciţiul financiar curent şi valoarea aferentă elementului corespondent pentru exerciţiul financiar precedent. În consecinţă, un element de bilanţ, cont de profit şi pierdere şi, după caz, din situaţia modificărilor capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de trezorerie pentru care nu există valoare nu trebuie prezentat, cu excepţia cazului în care există un element corespondent pentru exerciţiul financiar precedent. (2) În cazul în care valorile respective nu sunt comparabile, trebuie prezentat motivul absenţei comparabilităţii în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale.  +  Articolul 123În cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale trebuie să se prezinte separat repartizarea profitului net pe destinaţii, respectiv:1. dividendele propuse spre a fi plătite;2. sumele repartizate la rezerve;3. sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi;4. sume privind alte repartizări.  +  Articolul 124Formatul bilanţului este următorul:A. Active imobilizateI. Imobilizări necorporale1. Cheltuieli de constituire2. Cheltuieli de dezvoltare3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare, dacă acestea au fost achiziţionate cu titlu oneros4. Fondul comercial, în măsura în care a fost achiziţionat cu titlu oneros5. AvansuriII. Imobilizări corporale1. Terenuri şi construcţii2. Instalaţii tehnice şi maşini3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier4. Investiţii imobiliare5. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţieIII. Imobilizări financiare1. Acţiuni deţinute la entităţi afiliate2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate3. Interese de participare4. Împrumuturi acordate entităţilor de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare5. Investiţii deţinute ca imobilizări6. Alte împrumuturiB. Active circulanteI. Stocuri1. Materiale consumabile2. Servicii în curs de execuţie3. AvansuriII. Creanţe(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an se prezintă separat pentru fiecare element)1. Creanţe comerciale2. Sume de încasat de la entităţile afiliate3. Sume de încasat de la entităţile de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare4. Alte creanţe5. Capital subscris şi nevărsatIII. Investiţii pe termen scurt1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate2. Alte investiţiiIV. Casa şi conturi la bănciC. Cheltuieli înregistrate în avansD. Datorii: sume care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, cu prezentarea separată a împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni convertibile.2. Sume datorate instituţiilor de credit3. Avansuri încasate în contul clienţilor4. Datorii comerciale - furnizori5. Efecte de comerţ de plătit6. Sume datorate entităţilor afiliate7. Sume datorate entităţilor de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurările socialeE. Active circulante nete/datorii curente neteF. Total active minus datoriile curenteG. Datorii: sume care trebuie plătite după o perioadă mai mare de un an1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, cu prezentarea separată a împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni convertibile.2. Sume datorate instituţiilor de credit3. Avansuri încasate în contul clienţilor4. Datorii comerciale - furnizori5. Efecte de comerţ de plătit6. Sume datorate entităţilor afiliate7. Sume datorate entităţilor de care entitatea este legată în virtutea intereselor de participare1. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurările socialeH. ProvizioaneI. Provizioane pentru litigii2. Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor3. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare4. Provizioane pentru impozite5. Alte provizioane.I. Venituri în avansJ. Capital şi rezerveI. Capital subscris1. Capital subscris vărsat2. Capital subscris nevărsatII. Prime de emisiuneIII. Rezerva din reevaluareIV. Rezerve1. Rezerve legale2. Rezerve statutare sau contractuale3. Alte rezerveV. Profitul sau pierderea reportat(ă)VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar  +  Secţiunea 4.2 Prevederi generale cu privire la bilanţ  +  Articolul 125 (1) Bilanţul reprezintă documentul contabil de sinteză prin care sunt prezentate elementele de activ, datorii şi capital propriu ale entităţii la sfârşitul exerciţiului financiar, precum şi în alte situaţii prevăzute de lege. (2) Bilanţul cuprinde toate elementele de activ şi datorii grupate după natură şi lichiditate, respectiv natură şi exigibilitate.  +  Articolul 126Atunci când un activ sau o datorie are legătură cu mai mult de un element din structura bilanţului, relaţia sa cu alte elemente se prezintă fie în cadrul respectivului element, fie în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale.  +  Articolul 127Acţiunile proprii şi cele deţinute la entităţile afiliate se prezintă numai în cadrul elementelor prevăzute în acest scop.  +  Articolul 128 (1) Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de scopul căruia îi sunt destinate şi intenţia de păstrare, conform politicilor contabile ale entităţii, aprobate de administratori sau de persoanele care au obligaţia gestionării entităţii. (2) Prin politicile contabile se stabileşte, inclusiv, natura diferitelor categorii de active imobilizate.  +  Articolul 129Depozitele bancare se prezintă la imobilizări financiare sau la elementul "Casa şi conturi la bănci", în funcţie de perioada de deţinere a acestora.  +  Articolul 130Drepturile asupra proprietăţilor imobiliare şi alte drepturi similare, astfel cum sunt definite de legislaţia naţională, trebuie prezentate la "Terenuri şi construcţii", respectiv "Investiţii imobiliare".  +  Secţiunea 4.3 Active imobilizate  +  Articolul 131 (1) Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare şi deţinute pe o perioadă mai mare de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziţie sau la costul de producţie, cu respectarea prevederilor prezentei subsecţiuni. (2) Beneficiile economice viitoare reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar către entitate. Potenţialul poate fi unul productiv, fiind parte a activităţilor de exploatare ale entităţii.  +  Articolul 132 (1) Costul de achiziţie sau costul de producţie sau valoare reevaluată, în cazurile în care se aplică prevederile Subsecţiunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizărilor corporale", al activelor imobilizate a căror utilizare este limitată în timp se reduce cu ajustările valorice calculate pentru amortizarea sistematică a valorii activelor în cauză pe parcursul duratei lor de utilizare economică (amortizare). (2) Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economică reprezintă alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga durată de utilizare economică. Valoarea amortizabilă este reprezentată de costul activului sau altă valoare care substituie acest cost (ex. valoarea reevaluată).  +  Articolul 133Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate în bilanţ la valoarea contabilă, aceasta fiind reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie sau altă valoare care substituie costul, diminuată cu amortizarea cumulată până la acea dată, precum şi cu ajustările cumulate din depreciere.  +  Articolul 134 (1) Ajustările de valoare aduse activelor imobilizate sunt condiţionate de următoarele: a) atunci când se constată pierderi de valoare pentru imobilizările financiare, trebuie făcute ajustări pentru pierderea de valoare astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data bilanţului; b) imobilizările fac obiectul unor ajustări de valoare, indiferent dacă duratele lor de utilizare sunt limitate sau nu, astfel încât ele să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă la data bilanţului; c) ajustările de valoare prevăzute la lit. a) şi b) se înregistrează în contul de profit şi pierdere şi se prezintă separat în notele explicative, dacă nu au fost prezentate separat în contul de profit şi pierdere; d) evaluarea la cea mai mică valoare, potrivit lit. a) şi b), nu poate continua dacă motivele pentru care au fost făcute ajustările respective nu mai sunt aplicabile.Prevederile prezentei litere nu sunt aplicabile ajustărilor de valoare în cazul fondului comercial. (2) Ajustările pentru deprecierea fondului comercial corectează valoarea acestuia (articol contabil 6817 "Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea fondului comercial" = 2071 "Fond comercial pozitiv"), fără a fi reluate ulterior la venituri. (3) Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de piaţă sau, în circumstanţe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanţului. (4) Evaluarea la valoarea minimă prevăzută la alin. (3) nu poate continua dacă motivele pentru care s-au făcut ajustările de valoare nu mai sunt aplicabile. Astfel, în situaţia în care ajustarea de valoare devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.Recunoaşterea imobilizărilor necorporale  +  Articolul 135O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil fără formă fizică.  +  Articolul 136Cercetarea este investigarea originală şi planificată întreprinsă în scopul câştigării unor cunoştinţe sau înţelesuri ştiinţifice ori tehnice noi.  +  Articolul 137Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunoştinţe într-un plan sau proiect care vizează producţia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înainte de începerea producţiei sau utilizării comerciale.  +  Articolul 138Activităţile de cercetare şi dezvoltare sunt direcţionate către dezvoltarea cunoştinţelor. Prin urmare, chiar dacă aceste activităţi pot avea ca rezultat o imobilizare cu o formă fizică (de exemplu, un prototip), elementul fizic al activului este secundar componentei sale necorporale, adică pachetul de cunoştinţe încorporat în aceasta.  +  Articolul 139Anumite imobilizări necorporale pot fi conţinute în sau pe suporturi fizice, cum ar fi un compact-disc (în cazul programelor informatice), documentaţia legală (în cazul licenţelor sau al brevetelor) sau pe film. Pentru a stabili dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale, cât şi necorporale trebuie tratată ca imobilizare corporală sau ca imobilizare necorporală, o entitate îşi utilizează raţionamentul pentru a evalua care element este mai semnificativ. De exemplu, un program informatic pentru un utilaj computerizat care nu poate funcţiona fără programul respectiv este parte integrantă a respectivului hardware şi este tratat ca imobilizare corporală. Acelaşi lucru este valabil şi pentru sistemul de operare al unui computer. În cazul în care nu fac parte integrantă din echipamentul aferent, programele informatice sunt tratate ca imobilizări necorporale.Caracteristica de identificare  +  Articolul 140 (1) Fondul comercial generat intern nu trebuie recunoscut drept activ. (2) Definiţia unei imobilizări necorporale prevede ca imobilizarea necorporală să fie identificabilă pentru a fi diferenţiată de fondul comercial. Fondul comercial care este recunoscut într-o combinare de întreprinderi este un activ care reprezintă beneficiile economice viitoare care rezultă din alte active dobândite într-o combinare de întreprinderi care nu sunt identificate individual şi recunoscute separat. Beneficiile economice viitoare pot rezulta din sinergia între activele identificabile dobândite sau din active care nu îndeplinesc condiţiile pentru recunoaşterea, în mod individual, în situaţiile financiare.  +  Articolul 141Un activ este identificabil dacă: a) este separabil, adică poate fi separat sau desprins din entitate şi vândut, transferat, cesionat printr-un contract de licenţă, închiriat sau schimbat, fie individual, fie împreună cu un alt contract, cu un activ identificabil sau cu o datorie identificabilă aferent(ă), indiferent dacă entitatea intenţionează sau nu să facă acest lucru; sau b) decurge din drepturile contractuale sau de altă natură legală, indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.Controlul  +  Articolul 142O entitate controlează un activ dacă entitatea are capacitatea de a obţine beneficii economice viitoare de pe urma resursei de bază şi de a restricţiona accesul altora la beneficiile respective. Capacitatea unei entităţi de a controla beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală provine în mod normal din drepturile legale a căror aplicare poate fi susţinută în instanţă. În absenţa unor drepturi legale, controlul este mai dificil de demonstrat. Cu toate acestea, exercitarea legală a unui drept nu este o condiţie necesară pentru control, întrucât entitatea poate fi capabilă să controleze beneficiile economice viitoare în alt mod.Beneficiile economice viitoare  +  Articolul 143Beneficiile economice viitoare generate de o imobilizare necorporală pot include venituri din vânzarea produselor sau serviciilor, economii de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea activului de către entitate. De exemplu, utilizarea proprietăţii intelectuale într-un proces de producţie poate mai degrabă să reducă costurile viitoare de producţie decât să crească veniturile viitoare.Recunoaştere şi evaluare  +  Articolul 144 (1) Recunoaşterea unui element drept imobilizare necorporală prevede ca entitatea să demonstreze că elementul respectiv îndeplineşte: a) definiţia unei imobilizări necorporale; şi b) criteriile de recunoaştere. (2) Această cerinţă se aplică costurilor suportate iniţial pentru dobândirea sau generarea internă a unei imobilizări necorporale şi costurilor suportate ulterior pentru adăugarea sau înlocuirea unor părţi ale sale sau pentru întreţinerea sa.  +  Articolul 145Imobilizările necorporale sunt de asemenea natură încât, în multe cazuri, nu există adăugiri la o astfel de imobilizare sau înlocuiri ale componentelor acesteia. Prin urmare, majoritatea costurilor ulterioare mai degrabă menţin beneficiile economice viitoare preconizate încorporate într-o imobilizare necorporală existentă, decât să corespundă definiţiei unei imobilizări necorporale şi criteriilor de recunoaştere din prezentele reglementări. În plus, este deseori mai dificil să se atribuie costuri ulterioare direct unei anumite imobilizări necorporale decât activităţii ca întreg. Prin urmare, doar rareori costurile ulterioare - cele suportate după recunoaşterea iniţială a unei imobilizări necorporale dobândite sau după finalizarea unei imobilizări necorporale generate intern - sunt recunoscute în valoarea contabilă a unui activ. Costurile ulterioare aferente mărcilor, titlurilor de publicaţii şi elementelor similare în fond (fie dobândite din afară, fie generate intern) sunt întotdeauna recunoscute în contul de profit şi pierdere în momentul în care sunt suportate. Aceasta pentru că astfel de costuri nu pot fi diferenţiate de costurile cu dezvoltarea entităţii ca întreg.  +  Articolul 146 (1) O entitate trebuie să evalueze probabilitatea producerii de beneficii economice viitoare preconizate pe baza unor calcule raţionale şi uşor de susţinut care reprezintă cea mai bună estimare a echipei de conducere pentru setul de condiţii economice care vor exista pe parcursul duratei de viaţă a imobilizării. (2) O entitate foloseşte raţionamentul pentru a evalua gradul de siguranţă asociat obţinerii de beneficii economice viitoare care pot fi atribuite utilizării activului pe baza dovezilor disponibile în momentul recunoaşterii iniţiale, acordând o importanţă mai mare dovezilor externe.Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale  +  Articolul 147O imobilizare necorporală se înregistrează iniţial la costul de achiziţie sau de producţie, aşa cum sunt definite în prezentele reglementări.Achiziţia separată  +  Articolul 148 (1) în mod normal, preţul pe care o entitate îl plăteşte pentru a dobândi separat o imobilizare necorporală va reflecta aşteptările privind probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate ale imobilizării să revină entităţii în aceste situaţii entitatea preconizează o intrare de beneficii economice, chiar dacă plasarea în timp a sumei generate de intrare este nesigură. Astfel, imobilizările necorporale dobândite separat îndeplinesc întotdeauna criteriul referitor la probabilitatea ca beneficiile economice viitoare preconizate atribuibile imobilizării să revină entităţii. (2) În plus, costul unei imobilizări necorporale dobândite separat poate fi în general evaluat în mod credibil. Acest lucru se întâmplă mai ales când contravaloarea achiziţiei ia forma numerarului sau a altor active monetare.  +  Articolul 149 (1) Costul unei imobilizări necorporale dobândite separat este alcătuit din: a) costul său de achiziţie, inclusiv taxele vamale de import şi taxele de achiziţie nerambursabile, după scăderea reducerilor şi rabaturilor comerciale; şi b) orice cost direct atribuibil pregătirii activului pentru utilizarea prevăzută. (2) Exemple de costuri direct atribuibile sunt: a) cheltuielile cu personalul care reies direct din aducerea activului la starea sa de funcţionare; b) onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la condiţia sa de funcţionare; şi c) costurile de testare a activului privind funcţionarea sa în mod corespunzător. (3) Exemple de costuri care nu constituie o parte a costului imobilizării necorporale sunt: a) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile în materie de publicitate şi activităţi promoţionale); b) costurile de desfăşurare a unei activităţi într-un loc nou sau cu o nouă clasă de clienţi (inclusiv costurile de instruire a personalului); şi c) costurile administrative şi alte cheltuieli generale de regie.  +  Articolul 150 (1) Recunoaşterea costurilor în valoarea contabilă a unei imobilizări necorporale încetează atunci când activul se află în starea necesară pentru a putea funcţiona în maniera intenţionată de conducere. (2) În legătură cu imobilizările necorporale pot fi efectuate anumite operaţiuni ocazionale care nu sunt determinate de necesitatea aducerii imobilizărilor pentru a funcţiona în maniera intenţionată de conducere. Aceste operaţiuni ocazionale pot apărea înaintea sau în timpul activităţilor de dezvoltare. Deoarece operaţiunile ocazionale nu sunt necesare pentru a aduce un activ la starea necesară pentru ca acesta să poată funcţiona în maniera intenţionată de conducere, veniturile şi cheltuielile aferente operaţiunilor ocazionale sunt recunoscute imediat în contul de profit şi pierdere, la elementele corespunzătoare de venituri şi cheltuieli.Imobilizări necorporale dobândite prin combinări de întreprinderi  +  Articolul 151Cumpărătorul poate recunoaşte drept activ unic un grup de imobilizări necorporale complementare cu condiţia ca activele individuale să aibă durate de viaţă utilă similare. De exemplu, termenii "marcă" şi "nume de marcă" sunt deseori utilizaţi ca sinonime pentru mărci de comerţ şi alte mărci. Totuşi, aceştia din urmă sunt termeni generali de marketing utilizaţi în mod normal pentru referiri la un grup de active complementare cum ar fi marca de comerţ (sau marca de servicii) şi numele aferent de comercializare, formulele, reţetele şi expertiza tehnologică.Costurile ulterioare aferente unui proiect dobândit de cercetare şi dezvoltare în curs de desfăşurare  +  Articolul 152 (1) Costurile de cercetare sau dezvoltare care: a) sunt aferente unui proiect de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare, dobândit separat sau printr-o combinare de întreprinderi, şi sunt recunoscute ca imobilizări necorporale; şi b) sunt suportate după achiziţia acelui proiect trebuie contabilizate în conformitate cu art. 155 şi art. 156 alin. (1)-(3). (2) Costurile ulterioare cu un proiect de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare, dobândit separat sau printr-o combinare de întreprinderi, şi recunoscut ca imobilizare necorporală sunt: a) recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate, dacă acestea sunt cheltuieli de cercetare; b) recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate, dacă este vorba de cheltuieli de dezvoltare care nu satisfac criteriile de recunoaştere ca imobilizări necorporale de la art. 156 alin. (1); şi c) adăugate valorii contabile a proiectului dobândit de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare, dacă este vorba de cheltuieli de dezvoltare care satisfac criteriile de recunoaştere de la art. 156 alin. (1).Imobilizări necorporale generate intern  +  Articolul 153 (1) Uneori este dificil de evaluat dacă o imobilizare necorporală generată intern se califică pentru recunoaştere, din cauza problemelor în: a) a identifica dacă există şi momentul în care apare un activ identificabil care va genera beneficii economice viitoare preconizate; şi b) a determina în mod fiabil costul activului. În anumite cazuri, costul de generare internă a unei imobilizări necorporale nu poate fi diferenţiat de costul menţinerii sau majorării fondului comercial generat intern al entităţii sau de costul de funcţionare de zi cu zi. (2) În consecinţă, pe lângă prevederile referitoare la recunoaşterea şi evaluarea imobilizărilor necorporale, o entitate aplică art. 154-157 tuturor imobilizărilor necorporale generate intern.  +  Articolul 154 (1) Pentru a stabili dacă o imobilizare necorporală generată intern respectă criteriile de recunoaştere, o entitate împarte procesul de generare a activului în: a) o fază de cercetare; şi b) o fază de dezvoltare. (2) Dacă o entitate nu poate face distincţia între faza de cercetare şi cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizări necorporale, entitatea tratează costurile aferente proiectului ca fiind suportate exclusiv în faza de cercetare.Faza de cercetare  +  Articolul 155 (1) Nicio imobilizare necorporală provenită din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern) nu trebuie recunoscută. Costurile de cercetare (sau cele din faza de cercetare a unui proiect intern) trebuie recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate. (2) În faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra că există o imobilizare necorporală şi că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Astfel, aceste costuri sunt recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate. (3) Exemple de activităţi de cercetare sunt: a) activităţile destinate obţinerii de cunoştinţe noi; b) identificarea, evaluarea şi selecţia finală a aplicaţiilor pentru rezultatele cercetărilor sau pentru alte cunoştinţe; c) căutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii; şi d) formularea, proiectarea, evaluarea şi selecţia finală a alternativelor posibile de materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite.Faza de dezvoltare  +  Articolul 156 (1) O imobilizare necorporală provenită din dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern) trebuie recunoscută dacă, şi numai dacă, o entitate poate demonstra toate elementele de mai jos: a) fezabilitatea tehnică necesară finalizării imobilizării necorporale astfel încât aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vânzare; b) intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporală şi de a o utiliza sau vinde; c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporală; d) modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existenţa unei pieţe pentru producţia generată de imobilizarea necorporală sau pentru imobilizarea necorporală în sine sau, dacă se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizării necorporale; e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare şi de altă natură adecvate pentru finalizarea dezvoltării imobilizării necorporale şi pentru utilizarea sau vânzarea acesteia; f) capacitatea sa de a evalua fiabil costurile atribuibile imobilizării necorporale în cursul dezvoltării sale. (2) În faza de dezvoltare a unui proiect intern, o entitate poate, în anumite cazuri, să identifice o imobilizare necorporală şi să demonstreze că aceasta va genera beneficii economice viitoare probabile. Acest lucru este posibil deoarece faza de dezvoltare a unui proiect este mai avansată decât faza de cercetare. (3) Exemple de activităţi de dezvoltare sunt: a) proiectarea, construcţia şi testarea unor prototipuri şi modele înainte de producţie şi utilizare; b) proiectarea instrumentelor, şabloanelor, tiparelor şi matriţelor care implică o tehnologie nouă; c) proiectarea, construcţia şi funcţionarea unei fabrici-pilot care nu se află pe o scală fezabilă din punct de vedere economic pentru producţia comercială; şi d) proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite. (4) Costurile cu mărcile, titlurile de publicaţii şi alte elemente similare în fond generate intern nu pot fi diferenţiate de costul dezvoltării entităţii ca întreg în consecinţă, astfel de elemente nu sunt recunoscute ca imobilizări necorporale.Costul unei imobilizări necorporale generate intern  +  Articolul 157 (1) Costul unei imobilizări necorporale generate intern este suma costurilor suportate de la data la care imobilizarea necorporală a îndeplinit pentru prima oară criteriile de recunoaştere ca imobilizări necorporale. (2) Costul unei imobilizări necorporale generate intern este compus din toate costurile direct atribuibile care sunt necesare pentru crearea, producerea şi pregătirea activului pentru a fi capabil să funcţioneze în maniera intenţionată de către conducere. Exemple de costuri direct atribuibile sunt: a) cheltuielile cu materialele şi serviciile utilizate sau consumate pentru generarea imobilizării necorporale; b) cheltuielile cu personalul provenite din generarea imobilizării necorporale; c) taxele de înregistrare a unui drept legal; şi d) amortizarea, brevetelor şi licenţelor care sunt utilizate pentru a genera imobilizarea necorporală. (3) Următoarele elemente nu sunt componente ale costului unei imobilizări necorporale generate intern: a) costurile aferente vânzării, cele administrative şi alte costuri generale de regie, cu excepţia cazului în care astfel de costuri pot fi atribuite direct procesului de pregătire a imobilizării pentru utilizare; b) ineficienţele identificate şi pierderile iniţiale din exploatare suportate înainte ca imobilizarea să atingă performanţa planificată; şi c) costurile cu instruirea personalului pentru a utiliza activul.Cheltuieli ulterioare  +  Articolul 158 (1) Costurile cu un element necorporal trebuie recunoscute drept cheltuieli atunci când sunt suportate, cu excepţia cazurilor în care: a) fac parte din costul unei imobilizări necorporale care îndeplineşte criteriile de recunoaştere; sau b) elementul este dobândit în cadrul unei combinări de întreprinderi şi nu poate fi recunoscut ca imobilizare necorporală. În acest caz, face parte din valoarea recunoscută ca fond comercial la data achiziţiei. (2) Ca urmare, cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporală după cumpărarea sau finalizarea acesteia se înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate. (3) Cheltuielile ulterioare vor majora costul imobilizării necorporale atunci când este probabil că aceste cheltuieli vor permite activului să genereze beneficii economice viitoare peste performanţa prevăzută iniţial şi pot fi evaluate credibil.Costuri anterioare ce nu trebuie recunoscute ca active  +  Articolul 159Costurile aferente unui element necorporal care au fost cunoscute drept cheltuieli nu trebuie recunoscute ca parte din costul unei imobilizări necorporale la o dată ulterioară.Durata de viaţă utilă  +  Articolul 160Durata de viaţă utilă a unei imobilizări corporale care decurge din drepturile contractuale sau din alte drepturi legale nu trebuie să depăşească perioada drepturilor contractuale sau a celorlalte drepturi legale, dar poate fi mai scurtă, în funcţie de perioada pentru care entitatea preconizează că va folosi activul. Dacă drepturile contractuale sau alte drepturi legale sunt transferate pentru o durată limitată care poate fi reînnoită, durata de viaţă utilă a imobilizării necorporale trebuie să includă perioada sau perioadele de reînnoire doar dacă există dovezi din partea entităţii în sprijinul reînnoirii fără un cost semnificativ. Durata de viaţă utilă a unui drept redobândit recunoscut drept imobilizare necorporală într-o combinare de întreprinderi este reprezentată de perioada contractuală rămasă din contractul prin care a fost acordat dreptul şi nu va include perioadele de reînnoire.Categorii de imobilizări necorporale  +  Articolul 161În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind: a) cheltuielile de constituire; b) cheltuielile de dezvoltare; c) concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu excepţia celor create intern de entitate; d) active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale; e) fondul comercial pozitiv; f) alte imobilizări necorporale; şi g) avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale.Dispoziţii tranzitorii  +  Articolul 162 (1) La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, soldul contului 233 "Imobilizări necorporale în curs de execuţie" se transferă fie asupra contului 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene", fie în contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare" sau contul 208 "Alte imobilizări necorporale", în funcţie de stadiul realizării proiectului şi modul de îndeplinire a condiţiilor de recunoaştere a acestuia ca activ. (2) Eventualele ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuţie se transferă, de asemenea, asupra rezultatului reportat (articol contabil: 2933 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuţie" = 1176 "Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu Directiva a patra a CEE"), fie asupra contului 2903 "Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare" sau a contului 2908 "Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale".Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare  +  Articolul 163 (1) Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare reprezentând aport, achiziţionate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la costul de achiziţie sau valoarea de aport, după caz. În această situaţie valoarea de aport se asimilează valorii juste. (2) Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabileşte o durată şi o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea valorii concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit contractului. (3) În cazul în care contractul prevede plata periodică a unei redevenţe/chirii, şi nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entităţii care primeşte concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând redevenţa/chiria, fără recunoaşterea unei imobilizări necorporale. (4) Brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi alte active similare se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deţine. (5) În cazul unui acord de concesiune a serviciilor de tip public-privat, încheiat potrivit legislaţiei în vigoare, licenţa primită, respectiv dreptul primit de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se înregistrează la imobilizări necorporale, dacă sunt stabilite o durată şi o valoare pentru această licenţă, respectiv pentru acest drept. (6) În înţelesul prezentelor reglementări, un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacă: a) concedentul controlează sau reglementează ce servicii trebuie să presteze operatorul în cadrul infrastructurii, cui trebuie să le presteze şi la ce preţ; şi b) concedentul controlează - prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod - orice interes rezidual în infrastructură la terminarea acordului.Fondul comercial  +  Articolul 164 (1) Fondul comercial se recunoaşte, de regulă, la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre costul de achiziţie şi valoarea justă la data tranzacţiei, a părţii din activele nete achiziţionate de către o entitate. (2) În situaţiile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaşte numai în cazul transferului tuturor activelor sau al unei părţi a acestora şi, după caz, şi de datorii şi capitaluri proprii, indiferent dacă este realizat ca urmare a cumpărării sau ca urmare a unor operaţiuni de fuziune. Pentru ca fondul comercial să fie contabilizat distinct, transferul trebuie să fie în legătură cu o afacere, reprezentată de un ansamblu integrat de activităţi şi active organizate şi administrate în scopul obţinerii de profituri, înregistrării de costuri mai mici sau alte beneficii. (3) Pentru recunoaşterea în contabilitate a activelor şi datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, entităţile trebuie să procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în scopul determinării valorii individuale a acestora. Aceasta se efectuează de către evaluatori autorizaţi, potrivit legii. (4) Onorariile de intermediere, onorariile de consiliere, juridice, contabile, de evaluare şi alte onorarii profesionale sau de consultanţă, precum şi alte cheltuieli legate de dobândirea unei afaceri reprezintă cheltuieli în perioadele în care sunt suportate costurile respective.  +  Articolul 165Dacă în situaţiile financiare anuale individuale se înregistrează fond comercial negativ, tratamentul acestuia este cel prevăzut la art. 465.  +  Articolul 166Entitatea care cedează o afacere scoate din evidenţă activele şi datoriile corespunzătoare, la valoarea la care acestea sunt înregistrate în contabilitate, pe seama conturilor de cheltuieli, respectiv de venituri.Amortizare  +  Articolul 167 (1) Imobilizări necorporale se amortizeze parcursul duratei lor de utilizare sau pe perioada contractului, după caz. (2) În cazuri în care durata de utilizare sau durata contractului depăşeşte cinci ani, durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu poate depăşi zece ani. (3) În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizează, de regulă, pe o perioadă de maximum cinci ani. Totuşi, în cazuri excepţionale, când durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, entităţile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste cinci ani, cu condiţia ca această perioadă să nu depăşească zece ani. (4) În cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale trebuie prezentată şi justificată perioada de amortizare a fondului comercial.  +  Articolul 168 (1) În cazul în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, entitatea nu poate efectua distribuirea profitului, decât în cazul în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egală cu suma cheltuielilor neamortizate. (2) Valorile prezentate în bilanţ la elementul "Cheltuieli de dezvoltare" trebuie explicate în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale.  +  Articolul 169 (1) Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei entităţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, precum şi alte cheltuieli de această natură, legate de înfiinţarea şi extinderea activităţii entităţii). (2) O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza cheltuielile de constituire. În această situaţie, cheltuielile de constituire se amortizează în cadrul unei perioade de maximum cinci ani. (3) În cazul în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, entitatea nu poate efectua distribuirea profitului, decât în cazul în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egală cu suma cheltuielilor neamortizate. Valorile prezentate în bilanţ la elementul "Cheltuieli de constituire" trebuie explicate în cadrul notelor explicative la situaţiile financiare anuale.Avansuri şi alte imobilizări necorporale  +  Articolul 170 (1) În cadrul avansurilor şi altor imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziţionate de la terţi pentru necesităţile proprii de utilizare, precum şi reţete, formule, modele, proiecte şi prototipuri. (2) Programele informatice, precum şi celelalte imobilizări necorporale înregistrate la elementul "Alte imobilizări necorporale" se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deţine. (3) În cazul programelor informatice achiziţionate împreună cu licenţele de utilizare, dacă se poate efectua o separare între cele două active, acestea sunt contabilizate şi amortizate separat. (4) Contractele de clienţi transferate între entităţi cu titlu oneros se recunosc, de asemenea, la "Alte imobilizări necorporale", în condiţiile în care clienţii respectivi vor continua relaţiile cu entitatea, fiind amortizabile pe durata acestor contracte. Pentru recunoaşterea ca activ a preţului plătit (cost de achiziţie) aferent contractelor astfel achiziţionate, acestea trebuie identificate (număr contract, denumire client, durată contract), iar entitatea trebuie să dispună de mijloace prin care să controleze relaţiile cu clienţii, astfel încât să poată controla beneficiile economice viitoare preconizate, care rezultă din relaţia cu acei clienţi. Activul imobilizat reprezentând costul de achiziţie al contractelor respective se amortizează pe durata acestor contracte.Evaluarea la data bilanţului  +  Articolul 171O imobilizare necorporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare.Cedarea  +  Articolul 172 (1) O imobilizare necorporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sau cedarea sa. (2) În cazul scoaterii din evidenţă a unei imobilizări necorporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării şi alte cheltuieli legate de cedarea acesteia. (3) În scopul prezentării în contul de profit şi pierdere, câştigurile sau pierderile care apar odată cu încetarea utilizării sau ieşirea unei imobilizări necorporale se determină ca diferenţă între veniturile generate de ieşirea activului şi valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, şi trebuie prezentate ca valoare netă, ca venituri sau cheltuieli, după caz, în contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după caz.Recunoaşterea imobilizărilor corporale  +  Articolul 173Imobilizările corporale reprezintă active care: a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.  +  Articolul 174 (1) Unele elemente de imobilizări corporale pot fi achiziţionate din motive de siguranţă sau legate de mediu. Achiziţia unor astfel de imobilizări corporale, deşi nu creşte în mod direct beneficiile economice viitoare ale oricărui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei entităţi pentru a obţine beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc condiţiile pentru a fi recunoscute ca active, deoarece dau posibilitatea unei entităţi să obţină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus faţă de ceea ce s-ar putea obţine dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite. (2) Prin politicile contabile se stabilesc condiţiile specifice pentru recunoaşterea imobilizărilor corporale. (3) În vederea recunoaşterii imobilizărilor corporale se impune utilizarea raţionamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaştere pentru circumstanţele specifice entităţii. În unele cazuri, ar putea fi adecvat să fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matriţele, aparatele de măsură şi control, uneltele şi alte elemente similare, şi să se aplice criteriile de recunoaştere a valorii agregate a acestora. (4) Piesele de schimb şi echipamentul de service sunt, în general, contabilizate ca stocuri şi recunoscute în contul de profit şi pierdere atunci când sunt consumate. Totuşi, piesele de schimb importante şi echipamentele de securitate sunt considerate imobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de un an.  +  Articolul 175 (1) Imobilizările corporale cuprind: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte instalaţii, utilaje şi mobilier; avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale şi imobilizări corporale în curs de execuţie. (2) Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt achiziţionate împreună. O creştere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.  +  Articolul 176 (1) Contabilitatea terenurilor se ţine pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri. (2) În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidenţiate pe următoarele grupe: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii şi altele.  +  Articolul 177 (1) Contabilitatea imobilizărilor în curs se ţine distinct pentru imobilizările imobilizări corporale şi investiţiile imobiliare. (2) Imobilizările în curs reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. (3) Imobilizările în curs se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după caz.  +  Articolul 178Sunt reflectate distinct în contabilitate, acele imobilizări corporale cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 22 "Imobilizări corporale în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).Investiţii imobiliare  +  Articolul 179În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct investiţiile imobiliare.  +  Articolul 180Investiţia imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire - sau o parte a unei clădiri - sau ambele) deţinută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obţine venituri din chirii sau pentru creşterea valorii capitalului, sau ambele, decât pentru: a) a fi utilizată pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri administrative; sau b) a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activităţii.  +  Articolul 181O proprietate imobiliară utilizată de posesor este o proprietate imobiliară deţinută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri administrative.  +  Articolul 182Următoarele constituie exemple de investiţii imobiliare: a) terenurile deţinute, mai degrabă, în scopul creşterii pe termen lung a valorii capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, pe parcursul desfăşurării normale a activităţii; b) terenurile deţinute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată. Dacă o entitate nu a hotărât dacă va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliară utilizată de posesor, fie în scopul vânzării pe termen scurt în cursul desfăşurării normale a activităţii, atunci terenul este considerat ca fiind deţinut în scopul creşterii valorii capitalului; c) o clădire aflată în proprietatea entităţii (sau deţinută de entitate în temeiul unui contract de leasing financiar) şi închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operaţional; d) o clădire care este liberă, dar care este deţinută pentru a fi închiriată în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operaţional; e) proprietăţile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării viitoare ca investiţii imobiliare.  +  Articolul 183Următoarele constituie exemple de elemente care nu sunt investiţii imobiliare: a) proprietăţile imobiliare deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii sau în procesul de construcţie sau amenajare în vederea unei astfel de vânzări, de exemplu, proprietăţile imobiliare dobândite cu scopul exclusiv de a fi cedate ulterior, în viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate şi revândute. Acestea reprezintă, din punct de vedere contabil, stocuri; b) proprietăţile imobiliare care sunt în curs de construire sau amenajare în numele unor terţe părţi. Acestea reprezintă pentru entitate servicii în curs de execuţie; c) proprietăţile imobiliare utilizate de posesor, incluzând (printre altele) proprietăţile deţinute în scopul utilizării lor viitoare ca proprietăţi imobiliare utilizate de posesor, proprietăţile deţinute în scopul amenajării viitoare şi utilizării ulterioare ca proprietăţi imobiliare utilizate de posesor, proprietăţile utilizate de salariaţi (indiferent dacă aceştia plătesc sau nu chirie la cursul pieţei) şi proprietăţile imobiliare utilizate de posesor care urmează a fi cedate.  +  Articolul 184Anumite proprietăţi includ o parte care este deţinută pentru a fi închiriată sau cu scopul creşterii valorii capitalului şi o altă parte care este deţinută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri administrative. Dacă aceste părţi pot fi vândute separat (sau închiriate separat în temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizează separat. Dacă părţile nu pot fi vândute separat, proprietatea imobiliară constituie o investiţie imobiliară doar în cazul în care o parte nesemnificativă este deţinută pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri administrative.  +  Articolul 185 (1) În unele situaţii, o entitate furnizează servicii auxiliare ocupanţilor unei proprietăţi imobiliare pe care o deţine. O entitate tratează o astfel de proprietate imobiliară ca investiţie imobiliară dacă respectivele servicii reprezintă o componentă nesemnificativă a întregului contract. Un exemplu este situaţia în care proprietarul unei clădiri de birouri furnizează servicii de pază şi întreţinere locatarilor care ocupă clădirea. (2) În alte situaţii, serviciile furnizate reprezintă o componentă semnificativă. De exemplu, dacă o entitate are în proprietate şi administrează un hotel, serviciile furnizate oaspeţilor reprezintă o componentă semnificativă a întregului contract. Prin urmare, un hotel administrat de proprietar reprezintă mai degrabă o proprietate imobiliară utilizată de posesor decât o investiţie imobiliară.  +  Articolul 186Pentru a stabili dacă o proprietate imobiliară constituie o investiţie imobiliară este nevoie de raţionament profesional. Entităţile trebuie să elaboreze criterii astfel încât să îşi poată exercita în mod consecvent raţionamentul, în conformitate cu definiţia investiţiei imobiliare.  +  Articolul 187În anumite cazuri, o entitate poate avea o proprietate imobiliară care este închiriată şi ocupată de societatea-mamă sau de o altă filială. Proprietatea imobiliară nu îndeplineşte condiţiile unei investiţii imobiliare în situaţiile financiare anuale consolidate, deoarece proprietatea imobiliară în cauză este, din punctul de vedere al grupului, o proprietate imobiliară utilizată de posesor. Cu toate acestea, din punctul de vedere al entităţii care o deţine, proprietatea imobiliară este o investiţie imobiliară dacă corespunde definiţiei de la art. 180.  +  Articolul 188Transferurile în sau din categoria investiţiilor imobiliare trebuie făcute dacă şi numai dacă există o modificare a utilizării, evidenţiată de: a) începerea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria investiţiilor imobiliare în categoria proprietăţilor imobiliare utilizate de posesor; b) începerea procesului de amenajare în perspectiva vânzării, pentru un transfer din categoria investiţiilor imobiliare în categoria stocurilor; c) încheierea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria proprietăţilor imobiliare utilizate de posesor în categoria investiţiilor imobiliare; sau d) începerea unui leasing operaţional cu o altă parte, pentru un transfer din categoria stocurilor în categoria investiţiilor imobiliare.  +  Articolul 189 (1) O entitate transferă o proprietate imobiliară din categoria investiţiilor imobiliare în categoria stocurilor dacă şi numai dacă intervine o modificare în utilizare evidenţiată de demararea lucrărilor de amenajare, în perspectiva vânzării. Pe perioada de amenajare sunt adăugate costurile, iar la recepţia finală se procedează la transferul de la stocuri la investiţii imobiliare, în vederea cedării. (2) În cazul în care decide să cedeze o investiţie imobiliară fără amenajări suplimentare, entitatea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiţie imobiliară până în momentul în care aceasta este scoasă din evidenţă. (3) În mod similar, dacă o entitate începe procesul de reamenajare a unei investiţii imobiliare existente, în scopul utilizării viitoare continue ca investiţie imobiliară, atunci proprietatea imobiliară rămâne investiţie imobiliară şi nu este reclasificată drept proprietate imobiliară utilizată de posesor în cursul reamenajării.Dispoziţii tranzitorii  +  Articolul 190La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, entităţile stabilesc, pe baza politicilor contabile şi a raţionamentului profesional, care dintre proprietăţile imobiliare deţinute îndeplinesc condiţiile pentru a fi încadrate la investiţii imobiliare.Imobilizări deţinute în baza unui contract de leasing  +  Articolul 191 (1) Imobilizările corporale deţinute în baza unui contract de leasing se evidenţiază în contabilitate în funcţie de prevederile contractelor încheiate între părţi, precum şi legislaţia în vigoare. (2) Clasificarea contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing operaţional se efectuează la începutul contractului. (3) Contabilizarea contractelor de leasing şi prezentarea elementelor de bilanţ şi contul de profit şi pierdere se efectuează ţinând cont de fondul economic al tranzacţiei sau al angajamentului în cauză, şi numai de forma juridică a contractelor.  +  Articolul 192 (1) În înţelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii: a) contract de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăţi sau serii de plăţi, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită; b) leasing financiar este operaţiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului; c) leasing operaţional este operaţiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar. (2) Un contract de leasing poate fi recunoscut ca leasing financiar dacă îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: a) leasingul transferă locatarului titlul de proprietate asupra bunului până la sfârşitul duratei contractului de leasing; b) locatarul are opţiunea de a cumpăra bunul la un preţ estimat a fi suficient de mic în comparaţie cu valoarea justă la data la care opţiunea devine exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că opţiunea va fi exercitată; c) durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viaţă economică a bunului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat; d) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziţionat bunul de către finanţator, respectiv costul de achiziţie; e) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fără modificări majore.  +  Articolul 193 (1) Înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operaţional, de către locator/finanţator. (2) În cazul leasingului financiar, achiziţiile de către locatar de bunuri imobile şi mobile sunt tratate ca investiţii în imobilizări, fiind supuse amortizării pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale locatarului. (3) În cazul leasingului operaţional, bunurile sunt supuse amortizării de către locator, pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia.  +  Articolul 194 (1) Reflectarea în contabilitatea locatarilor a activelor aferente operaţiunilor de leasing financiar se efectuează cu ajutorul conturilor de imobilizări necorporale şi imobilizări corporale. (2) Dobânzile de plătit corespunzătoare datoriilor din operaţiuni de leasing financiar se înregistrează în contabilitatea locatarilor periodic, conform contabilităţii de angajamente, în contrapartida contului de cheltuieli. Dobânda de plătit, aferentă perioadelor viitoare, se evidenţiază în conturi în afara bilanţului (contul 8051 "Dobânzi de plătit"). (3) În contabilitatea locatarului, bunurile luate în leasing operaţional sunt evidenţiate în conturi de evidenţă din afara bilanţului. (4) Sumele plătite sau de plătit se înregistrează în contabilitatea locatarului ca o cheltuială în contul de profit şi pierdere, conform contabilităţii de angajamente.  +  Articolul 195O tranzacţie de vânzare a unui activ pe termen lung şi de închiriere a aceluiaşi activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcţie de clauzele contractului de leasing, astfel: a) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacţia reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanţare locatarului, activul având rol de garanţie.Entitatea beneficiară a finanţării (locatarul) nu va recunoaşte în contabilitate operaţiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condiţiile de recunoaştere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă anterior operaţiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.Operaţiunea de finanţare va fi evidenţiată prin articolul contabil512 "Conturi curente la bănci" = 167 "Alte împrumuturi şi datorii asimilate",urmând ca dobânda şi alte costuri ale finanţării, potrivit contractelor încheiate, să fie înregistrate conform prezentelor reglementări.Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adăugată, au loc două operaţiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuată de locatar, şi operaţiunea de leasing, efectuată de locator, pentru care taxa pe valoarea adăugată se evidenţiază potrivit legii; b) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing operaţional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidenţă a activului şi a sumelor încasate sau de încasat şi a taxei pe valoarea adăugată pentru operaţiunile taxabile, conform prevederilor legale.Operaţiunea de închiriere a activului în regim de leasing operaţional se contabilizează de utilizator conform prezentelor reglementări, respectiv pe seama contului de profit şi pierdere.  +  Articolul 196 (1) În vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate în leasing financiar sau operaţional inventariază şi transmit societăţii de leasing lista bunurilor deţinute în baza contractelor de leasing. (2) Entităţile contractante care au efectuat operaţiuni de leasing şi leaseback trebuie să prezinte în notele explicative la situaţiile financiare anuale informaţii referitoare la operaţiunile derulate.Stimulente acordate la încheierea sau renegocierea unor contracte  +  Articolul 197La negocierea sau renegocierea unui leasing operaţional, locatorul îi poate oferi locatarului anumite stimulente pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans în numerar către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizări ale activului în regim de leasing şi costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ca, în perioadele iniţiale ale duratei contractului de leasing, locatarul să plătească o chirie mai mică sau să nu plătească deloc.  +  Articolul 198 (1) Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operaţional nou sau reînnoit trebuie recunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestaţiei convenite pentru utilizarea activului în regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de forma sau de momentul în care se face plata. (2) Stimulentele dintr-un leasing operaţional se referă, în fond, la contraprestaţia pentru utilizarea bunului în sistem de leasing. Costurile suportate de locator drept stimulente pentru încheierea unui nou contract de leasing sau pentru reînnoirea unuia existent nu se consideră ca făcând parte din costurile iniţiale care sunt adăugate la valoarea contabilă a activului în sistem de leasing. (3) De exemplu, în cazul încheierii unui nou contract de leasing pentru care, drept stimulent acordat locatarului pentru participarea la noul contract de leasing, locatorul este de acord să plătească costurile de reamplasare ale locatarului, să contribuie la plata unor cheltuieli de amenajare/modernizare efectuate de locatar sau este de acord ca pentru o perioadă să nu încaseze nicio chirie de la locatar (acordare perioadă de graţie), atât locatorul, cât şi locatarul vor recunoaşte valoarea netă a contraprestaţiei, de-a lungul duratei contractului de leasing, utilizând o singură metodă de amortizare.  +  Articolul 199Locatarul trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepţia cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eşalonarea în timp a beneficiul locatarului rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing.  +  Articolul 200Prevederile art. 199 referitoare la suportarea liniară a cheltuielilor pe durata contractului se aplică şi în cazul stimulentelor acordate cu ocazia încheierii de contracte de închiriere sau alte contracte care presupun acordarea de stimulente pentru atragerea chiriaşilor.Dispoziţii tranzitorii  +  Articolul 201Prevederile art. 199 şi 200 nu se aplică pentru contractele în derulare la data trecerii la aplicarea prezentelor reglementări.Evaluarea iniţială a imobilizărilor corporale  +  Articolul 202 (1) O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de modalitatea de intrare în entitate. (2) Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcţia unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia, sunt: a) costurile reprezentând salariile angajaţilor, contribuţiile legale şi alte cheltuieli legate de acestea, care rezultă direct din construcţia imobilizării corporale; b) cheltuieli materiale; c) costurile de amenajare a amplasamentului; d) costurile iniţiale de livrare şi manipulare; e) costurile de instalare şi asamblare; f) cheltuieli de proiectare şi pentru obţinerea autorizaţiilor; g) costurile de testare a funcţionării corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasamentul şi condiţia de funcţionare (cum ar fi eşantioanele produse la testarea echipamentului); h) onorariile profesionale plătite avocaţilor şi experţilor etc. (3) În cazul în care o clădire este demolată pentru a fi construită o alta, cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute după natura lor, fără a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Acelaşi tratament contabil se aplică şi cheltuielilor reprezentând valoarea neamortizată a clădirii demolate. (4) În costul unei imobilizări corporale sunt incluse şi costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea acesteia la scoaterea din funcţiune, precum şi cu restaurarea amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil şi entitatea are o obligaţie legată de demontare, mutare a imobilizării corporale şi de refacere a amplasamentului. (5) Costurile estimate cu demontarea şi mutarea imobilizării corporale, precum şi cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondenţă cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea").Cheltuieli ulterioare  +  Articolul 203Cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală sunt cheltuieli ale perioadei în care sunt efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcţie de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influenţa asupra duratei de viaţă rămase a imobilizărilor).  +  Articolul 204Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune, administrare sau alte contracte similare se evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat, la imobilizări corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.  +  Articolul 205Entitatea stabileşte prin politicile contabile criteriile în funcţie de care cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu imobilizările corporale majorează valoarea acestora sau se evidenţiază în contul de profit şi pierdere.  +  Articolul 206Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate de timp. Entitatea recunoaşte în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părţii înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat de entitate, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere pentru imobilizările corporale.  +  Articolul 207 (1) În cazul inspecţiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate pentru depistarea defecţiunilor, la momentul efectuării fiecărei inspecţii generale, costul acesteia poate fi recunoscut drept cheltuială sau în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaştere. În cazul recunoaşterii costului inspecţiei ca o componentă a activului, valoarea componentei se amortizează pe perioada dintre două inspecţii planificate. (2) Prevederile referitoare la posibilitatea recunoaşterii costurilor cu revizii şi inspecţii drept componente ale imobilizărilor corporale se aplică în cazul imobilizărilor corporale ale căror costuri de inspecţie şi revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane, nave maritime şi fluviale, echipamente complexe conform politicilor contabile aprobate. (3) Costul reviziilor şi inspecţiilor curente, altele decât cele recunoscute, ca o componentă a imobilizării reprezintă cheltuieli ale perioadei.  +  Articolul 208 (1) Imobilizările corporale în curs de execuţie reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producţie sau costul de achiziţie, după caz. (2) Imobilizările corporale în curs de execuţie se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după caz. (3) Costul unei imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleaşi principii ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel, dacă entitatea produce active similare, în scopul comercializării, în cadrul unor tranzacţii normale, atunci costul activului este de obicei acelaşi cu costul de construire a acelui activ destinat vânzării. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. în mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum şi pierderile care au apărut în cursul construcţiei în regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale  +  Articolul 209Provizioanele reprezentând datorii existente din dezafectare, restaurare sau de natură similară sunt recunoscute ca parte a costului unui element de imobilizări corporale.  +  Articolul 210 (1) În categoria provizioanelor pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea sunt incluse obligaţiile de a demola, înlătura şi restaura elemente de imobilizări corporale. (2) Costurile de demolare şi înlăturare a imobilizării corporale şi de restaurare a zonei în care aceasta s-a aflat reprezintă obligaţie pentru care o entitate suportă cheltuieli fie la momentul dobândirii imobilizării corporale, fie ca o consecinţă a faptului că a utilizat-o pentru o anumită perioadă de timp.  +  Articolul 211Modificările în evaluarea datoriilor existente din dezafectare, restaurare şi de natură similară se contabilizează potrivit art. 212 sau 213 după cum activul aferent este evaluat la cost sau la valoare reevaluată.  +  Articolul 212Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul bazat pe cost: a) sub rezerva respectării condiţiilor de la lit. b), modificările datoriilor trebuie adăugate la costul activului sau trebuie deduse din costul acestuia în perioada curentă; b) valoarea dedusă din costul activului nu trebuie să depăşească valoarea sa contabilă. Dacă o scădere a datoriei depăşeşte paloarea contabilă a activului, excedentul trebuie recunoscut imediat în profit sau pierdere; c) dacă ajustarea generează o mărire a costului unui activ, entitatea trebuie să analizeze dacă acest lucru indică faptul că noua valoare contabilă a activului poate să nu fie complet recuperabilă. Dacă există un astfel de indiciu, entitatea trebuie să testeze activul pentru depreciere, contabilizând orice pierdere din depreciere.  +  Articolul 213Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul reevaluării: a) modificările datoriei ajustează diferenţa din reevaluare, astfel:(i) sub rezerva respectării condiţiilor de la lit. b), o scădere a datoriei majorează surplusul din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepţia cazului în care ea trebuie recunoscută în contul de profit şi pierdere în măsura în care reia un deficit din reevaluare al aceluiaşi activ, care a fost recunoscut anterior drept cheltuială;(ii) o creştere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit şi pierdere, exceptând cazul în care reduce surplusul din reevaluare din capitalurile proprii, în limita oricărui sold creditor existent pentru acel activ. b) în cazul în care o scădere a datoriei depăşeşte valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat în contul de profit şi pierdere; c) o modificare a datoriei este un indiciu că activul ar putea să necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul că valoarea contabilă nu diferă semnificativ de cea care ar fi determinată utilizându-se valoarea justă la finalul perioadei de raportare. Dacă este necesară o reevaluare, toate activele din acea clasă trebuie reevaluate.Evaluarea la data bilanţului  +  Articolul 214 (1) O imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare. (2) În conturile 6813 "Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor", respectiv 7813 "Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor" se evidenţiază numai deprecierile aferente imobilizărilor corporale a căror evidenţă este efectuată la cost şi nu la valoare reevaluată.Amortizarea  +  Articolul 215 (1) Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare, respectiv asupra valorii reevaluate a imobilizărilor. (2) Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează începând cu luna următoare punerii în funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor. La stabilirea amortizării imobilizărilor corporale sunt avute în vedere duratele de utilizare economică şi condiţiile de utilizare a acestora. (3) Duratele de amortizare din contabilitate, stabilite potrivit politicilor contabile, pot fi diferite de duratele de amortizare utilizate de entităţi pentru scopuri fiscale. (4) În cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, în funcţie de politica contabilă adoptată, entitatea înregistrează în contabilitate o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată. (5) O modificare semnificativă a condiţiilor de utilizare, cum ar fi numărul de schimburi în care este utilizat activul, precum şi în cazul efectuării unor investiţii sau reparaţii, altele decât cele determinate de întreţinerile curente, sau învechirea unei imobilizări corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, în cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, folosirea lor fiind întreruptă pe o perioadă îndelungată, poate fi justificată revizuirea duratei de amortizare. (6) În cazurile menţionate la alin. (5), inclusiv în situaţia prevăzută la art. 86, durata de amortizare stabilită iniţial se poate modifica, această reestimare conducând la o nouă cheltuială cu amortizarea pe perioada rămasă de utilizare.  +  Articolul 216 (1) Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau în locaţie de gestiune se calculează şi se înregistrează în contabilitate de către entitatea care le are în proprietate. (2) Investiţiile efectuate la imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune, administrare sau alte contracte similare se supun amortizării pe durata contractului respectiv. La expirarea contractului, valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizării corespunzătoare se cedează proprietarului imobilizării. În funcţie de clauzele cuprinse în contractele încheiate, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altă modalitate de cedare. Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor se efectuează conform prezentelor reglementări.  +  Articolul 217 (1) Entităţile amortizează imobilizările corporale utilizând una din următoarele metode de amortizare: a) amortizarea liniară realizată prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporţional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora; b) amortizarea degresivă, care constă în multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un anumit coeficient, caz în care poate fi avută în vedere legislaţia în vigoare; c) amortizarea accelerată, care constă în includerea, în primul an de funcţionare, în cheltuielile de exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării. Amortizările anuale pentru exerciţiile financiare următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportare la numărul de ani de utilizare rămaşi. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie corelată cu modul de utilizare a activului şi, întrucât în cazuri rare o imobilizare corporală se consumă în primul an în procent de până la 50%, rezultă că metoda de amortizare accelerată este mai puţin utilizată în scopuri contabile; d) amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică utilizarea unei asemenea metode de amortizare. (2) Metoda de amortizare folosită trebuie să reflecte modul în care beneficiile economice viitoare ale unui activ se aşteaptă să fie consumate de entitate. (3) Metoda de amortizare se aplică de o manieră consecventă pentru toate activele de aceeaşi natură şi având condiţii de utilizare identice, în funcţie de politica contabilă adoptată. (4) Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci când aceasta este determinată de o eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale. (5) Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate pe seama conturilor de cheltuieli.  +  Articolul 218 (1) Terenurile nu se amortizează. (2) Investiţiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălţilor, iazurilor, terenurilor şi pentru alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin includerea în cheltuielile de exploatare potrivit politicilor contabile aprobate, pe baza duratelor de viaţă utilă ale acestora.Cedarea şi casarea  +  Articolul 219 (1) O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară. (2) Dacă o entitate recunoaşte în valoarea contabilă a unei imobilizări corporale costul unei înlocuiri parţiale (înlocuirea unei componente), atunci ea scoate din evidenţă valoarea contabilă a părţii înlocuite, cu amortizarea aferentă, dacă dispune de informaţiile necesare.  +  Articolul 220 (1) În cazul scoaterii din evidenţă a unei imobilizări corporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării şi alte cheltuieli legate de cedarea acesteia. (2) În scopul prezentării în contul de profit şi pierdere, câştigurile sau pierderile obţinute în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca diferenţă între veniturile generate de scoaterea din evidenţă şi valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta şi trebuie prezentate ca valoare netă, la venituri sau cheltuieli, după caz, în contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după caz.Compensaţii de la terţi  +  Articolul 221 (1) În cazul distrugerii totale sau parţiale a unor imobilizări corporale, creanţele sau sumele compensatorii încasate de la terţi, legate de acestea, precum şi achiziţionarea sau construcţia ulterioară de active noi sunt operaţiuni economice distincte şi trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.Astfel, deprecierea activelor se evidenţiază la momentul constatării acesteia, iar dreptul de a încasa compensaţiile se evidenţiază pe seama veniturilor conform contabilităţii de angajamente, în momentul stabilirii acestuia. (2) Exemple de asemenea compensaţii pot fi înregistrate în următoarele situaţii: a) sume încasate/de încasat de la companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizări corporale cauzată, de exemplu, de dezastre naturale sau furt; b) sume acordate de guvern, în schimbul unor imobilizări corporale, de exemplu, terenuri care au fost expropriate.  +  Articolul 222 (1) Imobilizările financiare cuprind acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile acordate entităţilor afiliate, interesele de participare, împrumuturile acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare, alte investiţii deţinute ca imobilizări, alte împrumuturi (2) În sensul prezentelor reglementări, prin interese de participare se înţelege drepturile în capitalul altor entităţi, reprezentate sau nu prin titluri, care, prin crearea unei legături durabile cu aceste entităţi, sunt destinate să contribuie la activităţile entităţii. Deţinerea unei părţi din capitalul unei alte entităţi se presupune că reprezintă un interes de participare, atunci când depăşeşte un procentaj de 20%. (3) Diferenţa dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite şi valoarea neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entităţi, precum şi diferenţa dintre valoarea participaţiilor primite ca urmare a participării cu active pe termen scurt (creanţe) şi valoarea activelor care fac obiectul participaţiei se înregistrează pe seama veniturilor (contul 768 "Alte venituri financiare"), la data dobândirii acelor titluri. (4) Acţiunile şi alte imobilizări financiare primite fără plată, potrivit legii, se evidenţiază în conturile de active şi venituri (contul 768 "Alte venituri financiare").  +  Articolul 223 (1) La alte creanţe imobilizate se cuprind garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de entitate la terţi. (2) În conturile de creanţe imobilizate reprezentând împrumuturi acordate se înregistrează sumele acordate terţilor în baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobânzi, potrivit legii. (3) Entităţile care au evidenţiate în contul de creanţe imobilizate creanţe imobilizate cu scadenţa mai mare de un an, vor prezenta în bilanţ, la imobilizări financiare, numai partea cu scadenţa mai mare de2 luni, diferenţa urmând a fi reflectată la creanţe.Evaluarea iniţială  +  Articolul 224Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziţie.Evaluarea la data bilanţului  +  Articolul 225Imobilizările financiare se prezintă în bilanţ la valoarea de intrare mai puţin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.  +  Secţiunea 4.4 Active circulanteRecunoaşterea activelor circulante  +  Articolul 226 (1) Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când: a) se aşteaptă să fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii; b) este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionării; c) se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată. (2) Toate celelalte active reprezintă active imobilizate. (3) Ciclul de exploatare al unei entităţi reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea activelor care sunt destinate procesării şi finalizarea acestora în numerar sau echivalente de numerar. (4) Echivalentele de numerar reprezintă investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.  +  Articolul 227În categoria activelor circulante se cuprind: a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură; b) creanţe; c) investiţii pe termen scurt; d) casa şi conturi la bănci.Evaluarea activelor circulante  +  Articolul 228 (1) Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz, cu respectarea prevederilor alin. (2). (2) Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de piaţă sau, în circumstanţe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanţului.  +  Articolul 229Evaluarea efectuată conform prevederilor de la art. 228 alin. (2) nu poate fi continuată dacă motivele pentru care au fost făcute ajustările de valoare nu mai sunt aplicabile. Prin urmare, în situaţia în care ajustarea devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.  +  Articolul 230 (1) Stocurile sunt active circulante: a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii; b) în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii. (2) În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de exemplu, echipamente, nave, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entităţile ce au ca activitate principală obţinerea şi vânzarea unor astfel de produse). (3) În cazul în care construcţiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări. (4) Terenurile cumpărate în scopul construirii pe acestea de construcţii destinate vânzării, se înregistrează la stocuri.  +  Articolul 231 (1) Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta urmează a fi îmbunătăţită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. (2) În înţelesul alin. (1), transferul poate fi efectuat dacă şi numai dacă există o modificare a utilizării imobilizării, evidenţiată de începerea modernizării, în vederea vânzării. Ca urmare, dacă o entitate decide să cedeze o imobilizare corporală fără a fi modernizată, ea continuă să o trateze ca imobilizare corporală până la scoaterea sa din evidenţă, şi nu ca element de stoc. Modernizarea are semnificaţia cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o componentă a activului.  +  Articolul 232 (1) În cazul în care un activ care a fost iniţial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării, valoarea terenului se evidenţiază distinct la stocuri, la valoarea de înregistrare în contabilitate. (2) Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din reevaluare corespunzătoare acestuia se transferă în contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare".  +  Articolul 233În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinţe care iniţial erau destinate vânzării şi care ulterior îşi schimbă destinaţia, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terţi, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinaţiei, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentată de cost).  +  Articolul 234 (1) În cadrul stocurilor se cuprind: a) materialele consumabile; b) materialele de natura obiectelor de inventar; c) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte; d) producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. în cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate. (2) În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la terţi, maşinile folosite numai ca material de demonstraţie pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstraţie au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări. (3) Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).  +  Articolul 235 (1) Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi beneficiilor. (2) În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid. Totuşi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:- bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa debitorului până la vânzarea lor;- bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele cumpărătorului;- bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate având loc;- bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii. De exemplu, la vânzările cu condiţia de livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.  +  Articolul 236 (1) Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise. (2) În aplicarea alin. (1) este necesar să se asigure: a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează în conturi în afara bilanţului; b) în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entităţii, se procedează astfel:(i) bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;(ii) bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune; c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:(i) bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanţului;(ii) bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune potrivit legii; d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.Costul stocurilor  +  Articolul 237 (1) Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale. (2) Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele. (3) Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. (4) Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.  +  Articolul 238Valoarea produselor şi serviciilor în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producţie.  +  Articolul 239Contabilitatea stocurilor se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.  +  Articolul 240În condiţiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operaţiunile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât şi valoric.  +  Articolul 241 (1) Inventarul intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei. (2) Entităţile care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligaţii fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii. (3) Metoda inventarului intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli. (4) Stabilirea ieşirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea faptică a stocurilor la sfârşitul perioadei. Ieşirile de stocuri se determină ca diferenţă între valoarea stocurilor iniţiale, la care se adaugă valoarea intrărilor, şi valoarea stocurilor la sfârşitul perioadei stabilite pe baza inventarului. (5) Inventarul intermitent nu se utilizează în comerţul cu amănuntul în situaţia în care se aplică metoda global-valorică.  +  Articolul 242Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.  +  Articolul 243În categoria investiţiilor pe termen scurt sunt cuprinse acţiunile deţinute la entităţile afiliate şi alte investiţii pe termen scurt.  +  Articolul 244 (1) Contravaloarea acţiunilor pe termen scurt primite fără plată, potrivit legii, se înregistrează în contrapartidă cu contul 768 "Alte venituri financiare". (2) Alte investiţii pe termen scurt reprezintă obligaţiunile emise şi răscumpărate, obligaţiunile achiziţionate şi alte valori mobiliare achiziţionate în vederea realizării unui profit într-un termen scurt. (3) În categoria altor investiţii pe termen scurt intră şi depozitele bancare pe termen scurt, cu excepţia depozitelor bancare cu termen de cel mult 3 luni, care sunt considerate disponibilităţi.În categoria altor investiţii pe termen scurt se evidenţiază distinct certificatele de emisii de gaze cu efect de seră cumpărate cu scopul obţinerii de profit în urma vânzării într-o perioadă scurtă de timp.  +  Articolul 245 (1) La intrarea în entitate, investiţiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziţie sau la valoarea stabilită potrivit contractelor. (2) Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de constituire.  +  Articolul 246 (1) Lichidarea depozitelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de lichidare. (2) Diferenţele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care sunt înregistrate în contabilitate şi cursul Băncii Naţionale a României de la data lichidării depozitelor bancare se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.  +  Articolul 247 (1) Pentru deprecierea investiţiilor deţinute ca active circulante, la sfârşitul exerciţiului financiar, cu ocazia inventarierii, se recunosc ajustări pentru pierdere de valoare, înregistrate pe seama cheltuielilor. (2) La sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare înregistrate se suplimentează, diminuează sau anulează, după caz. La ieşirea din entitate a investiţiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierdere de valoare se anulează.  +  Articolul 248 (1) Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile şi efectele comerciale depuse la bănci, disponibilităţile în lei şi valută, cecurile entităţii, precum şi dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor acordate de bănci în conturile curente. Depozitele bancare pe termen de cel mult 3 luni pot fi incluse în numerar şi echivalente de numerar doar în măsura în care acestea sunt deţinute cu scopul de a acoperi nevoia de numerar pe termen scurt, şi nu în scop investiţional. (2) Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente prezentate entităţii şi neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează distinct în contabilitate (contul 5125 "Sume în curs de decontare"). (3) Sumele acordate personalului prin sistemul de carduri, cu titlu de avansuri spre decontare în vederea plăţii unor achiziţii sau prestări de servicii, se evidenţiază în contul 542 "Avansuri de trezorerie"/analitic distinct. (4) Conturile curente la bănci se dezvoltă în analitic pe fiecare bancă. (5) Dobânzile de încasat, aferente disponibilităţilor aflate în conturi la bănci, se înregistrează distinct în contabilitate, faţă de cele de plătit, aferente creditelor acordate de bănci în conturile curente, precum şi cele aferente creditelor bancare pe termen scurt. (6) Dobânzile de plătit şi cele de încasat, aferente exerciţiului financiar în curs, se înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.  +  Articolul 249Contabilitatea disponibilităţilor aflate în bănci/casierie şi a mişcării acestora, ca urmare a încasărilor şi plăţilor efectuate, se ţine distinct în lei şi în valută.  +  Articolul 250 (1) Operaţiunile privind încasările şi plăţile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României, de la data efectuării operaţiunii. În vederea asigurării unui tratament contabil unitar, prin curs de schimb de la data efectuării operaţiunii se înţelege cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară anterioară operaţiunii, disponibil ca informaţie la momentul efectuării operaţiunii (încasare, plată, emitere de documente). (2) Operaţiunile de vânzare-cumpărare de valută, inclusiv cele derulate în cadrul contractelor cu decontare la termen, se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează licitaţia cu valută, fără ca acestea să genereze în contabilitate diferenţe de curs valutar. (3) La finele fiecărei luni, disponibilităţile în valută şi alte valori de trezorerie, cum sunt titluri de stat în valută, acreditive şi depozite în valută se evaluează la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. (4) Diferenţele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.  +  Articolul 251 (1) În vederea achitării unor obligaţii faţă de furnizori, entităţile pot solicita deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea acestora. (2) Lichidarea acreditivelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de lichidare. (3) Diferenţele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care acreditivele sunt înregistrate în contabilitate şi cursul Băncii Naţionale a României de la data lichidării acreditivelor se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.  +  Articolul 252 (1) Sumele în numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, în vederea efectuării unor plăţi în favoarea entităţii, se înregistrează distinct în contabilitate (contul 542 "Avansuri de trezorerie"). (2) În cazul plăţilor în valută suportate din avansuri de trezorerie, cheltuielile se recunosc în contabilitate la cursul din data efectuării operaţiunilor sau la cursul din data decontării avansului. (3) Sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii şi nedecontate până la data bilanţului, se evidenţiază în contul de debitori diverşi (461 "Debitori diverşi") sau creanţe în legătură cu personalul (4282 "Alte creanţe în legătură cu personalul"), în funcţie de natura creanţei.  +  Articolul 253În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi băneşti între conturile la bănci, precum şi între conturile la bănci şi casieria entităţii.  +  Articolul 254Operaţiunile financiare în lei sau în valută se efectuează cu respectarea regulamentelor emise de Banca Naţională a României şi a reglementărilor emise în acest scop.  +  Secţiunea 4.5 Terţi  +  Articolul 255Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor entităţii în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, entităţile afiliate şi cele legate prin interese de participare, asociaţii/acţionarii, debitorii şi creditorii diverşi.  +  Articolul 256 (1) În contabilitatea furnizorilor şi clienţilor se înregistrează operaţiunile privind cumpărările, respectiv livrările de mărfuri şi produse, serviciile prestate, precum şi alte operaţiuni similare efectuate. (2) Datoriile către furnizorii de bunuri, respectiv prestatorii de servicii, de la care, până la finele lunii, nu s-au primit facturile se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"), pe baza documentelor care atestă primirea bunurilor, respectiv a serviciilor. (3) Creanţele faţă de clienţii pentru care, până la finele lunii, nu au fost întocmite facturile se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit"), pe baza documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor. (4) În baza contabilităţii de angajamente, entităţile trebuie să evidenţieze în contabilitate toate veniturile şi cheltuielile, respectiv creanţele şi datoriile rezultate ca urmare a unor prevederi legale sau contractuale. (5) În conturile de furnizori şi clienţi se evidenţiază distinct datoriile, respectiv creanţele din penalităţi stabilite conform clauzelor contractuale, despăgubiri datorate pentru contracte întrerupte înainte de termen şi alte elemente de natură similară.  +  Articolul 257 (1) Avansurile acordate furnizorilor, precum şi cele primite de la clienţi se înregistrează în contabilitate în conturi distincte. (2) Avansurile acordate furnizorilor de imobilizări se reflectă distinct de avansurile acordate altor furnizori.  +  Articolul 258 (1) Operaţiunile privind vânzările/cumpărările de bunuri şi prestările de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se înregistrează în contabilitate în conturile corespunzătoare de efecte de primit sau de plătit, după caz. (2) Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond prevăzute de legislaţia în vigoare, fără de care validitatea. lor poate fi contestată sau anulată. (3) Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-un cont în afara bilanţului (contul 8037 "Efecte scontate neajunse la scadenţă") şi se menţionează în notele explicative.  +  Articolul 259 (1) Creanţele şi datoriile în valută, rezultate ca efect al tranzacţiilor entităţii, se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât şi în valută, cu respectarea prevederilor art. 262-269 din prezentele reglementări. (2) În conformitate cu prevederile legii contabilităţii, orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. (3) Din punct de vedere contabil, efectuarea operaţiunii economico-financiare este probată de orice document în care se consemnează aceasta. (4) În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepţiei bunurilor.Elementele monetare  +  Articolul 260 (1) Prin elemente monetare se înţelege disponibilităţile băneşti şi activele/datoriile de primit/de plătit în sume fixe sau determinabile. (2) Caracteristica esenţială a unui element monetar este dreptul de a primi (sau obligaţia de a furniza) un număr fix sau determinabil de unităţi monetare. Exemplele includ: pensii şi alte beneficii ale angajaţilor ce trebuie plătite în numerar; provizioane ce trebuie decontate în numerar; şi dividende în numerar care sunt recunoscute ca datorie. În mod similar, un contract de a primi (sau de a furniza) un număr variabil de instrumente de capitaluri proprii ale entităţii sau o cantitate variabilă de active în care valoarea justă ce trebuie primită (sau furnizată) este egală cu un număr fix sau determinabil de unităţi monetare este un element monetar. (3) Caracteristica esenţială a unui element nemonetar este absenţa unui drept de a primi (sau a unei obligaţii de a furniza) un număr fix sau determinabil de unităţi monetare. Exemplele includ: sumele plătite în avans pentru bunuri şi servicii (de exemplu, chiria plătită în avans); imobilizări necorporale; stocuri; imobilizări corporale; şi provizioanele care urmează a fi decontate prin furnizarea unui activ nemonetar.Dispoziţii tranzitorii  +  Articolul 261 (1) La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, sumele reprezentând avansuri acordate pentru imobilizări corporale, respectiv necorporale, se preiau în conturile 4093 "Avansuri acordate pentru imobilizări corporale" şi 4094 "Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale", la valoarea rezultată din evaluarea efectuată la 31 decembrie 2015, potrivit reglementărilor contabile prevăzute de Regulamentul nr. 4/2011. (2) Începând cu data de 1 ianuarie 2016, sumele înregistrate în conturile menţionate la alin. (1), precum şi cele reflectate în conturile 409 "Furnizori - debitori" şi 419 "Clienţi - creditori", nu mai fac obiectul evaluării în funcţie de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele exerciţiului financiar.Operaţiuni în valută  +  Articolul 262 (1) În înţelesul prezentelor reglementări, o tranzacţie în valută este o tranzacţie care este exprimată sau necesită decontarea într-o altă monedă decât moneda naţională (leu), inclusiv tranzacţiile rezultate atunci când o entitate: a) cumpără sau vinde bunuri sau servicii al căror preţ este exprimat în valută; b) împrumută sau oferă spre împrumut fonduri, iar sumele ce urmează să fie plătite sau încasate sunt exprimate în valută; sau c) achiziţionează sau cedează într-o altă manieră active, contractează sau achită datorii exprimate în valută. (2) Cursul de schimb valutar este raportul de schimb dintre două monede. (3) Diferenţa de curs valutar este diferenţa ce rezultă din conversia unui anumit număr de unităţi ale unei monede într-o altă monedă la cursuri de schimb diferite.  +  Articolul 263În vederea aplicării regulilor privind contabilizarea operaţiunilor în valută, creanţele şi datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate în valută.  +  Articolul 264O tranzacţie în valută trebuie înregistrată iniţial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României, de la data efectuării operaţiunii.  +  Articolul 265 (1) Înregistrarea contravalorii în lei a capitalului social subscris în valută se face la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din data subscrierii. (2) Diferenţele de curs valutar între cursul de la data subscrierii şi cursul de la data vărsării capitalului social în valută se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.  +  Articolul 266 (1) În cazul datoriilor de leasing financiar în valută, acestea se înregistrează la cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României la data acordării finanţării. în situaţia în care data acordării finanţării este zi nebancară, la calculul diferenţelor de curs valutar aferente se va avea în vedere cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României în ultima zi bancară anterioară acesteia. (2) Prevederile alin. (1) se aplică şi în cazul datoriilor de leasing financiar în lei, cu decontare în funcţie de cursul unei valute.  +  Articolul 267 (1) Diferenţele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor în valută la cursuri diferite faţă de cele la care au fost înregistrate iniţial pe parcursul lunii sau faţă de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar. (2) Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată în decursul aceleiaşi luni în care a survenit, întreaga diferenţă de curs valutar este recunoscută în acea lună. Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată într-o lună ulterioară, diferenţa de curs valutar recunoscută în fiecare lună, care intervine până în luna decontării, se determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită în cursul fiecărei luni.  +  Articolul 268 (1) Diferenţele de valoare care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, în funcţie de un curs valutar diferit de cel la care au fost înregistrate iniţial pe parcursul lunii sau faţă de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiare. (2) Atunci când creanţa sau datoria este decontată în decursul aceleiaşi luni în care a survenit, întreaga diferenţă rezultată este recunoscută în acea lună. (3) Atunci când creanţa sau datoria este decontată într-o lună ulterioară, diferenţa recunoscută în fiecare lună, care intervine până în luna decontării, se determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb, survenită în cursul fiecărei luni.  +  Articolul 269Prevederile art. 262-268 se aplică şi pentru activitatea desfăşurată în străinătate de subunităţile fără personalitate juridică, şi care aparţin persoanelor juridice cu sediul în România, inclusă în situaţiile financiare ale persoanei juridice române.  +  Articolul 270 (1) La finele fiecărei luni, creanţele şi datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferenţele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz. (2) Pentru ultima zi a lunii se efectuează atât contabilizarea tranzacţiilor în valută, cât şi evaluarea lunară la cursul Băncii Naţionale a României, utilizându-se: a) pentru contabilizarea tranzacţiilor efectuate în ultima zi a lunii, cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară anterioară operaţiunii; b) cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară a lunii în cauză, pentru evaluarea creanţelor şi datoriilor în valută, a disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în valută, acreditivele şi depozitele în valută, existente în sold la sfârşitul lunii. (3) Prevederile alin. (1)-(2) se aplică şi creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute. în acest caz, diferenţele înregistrate se recunosc în contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, după caz.  +  Articolul 271Evaluarea prevăzută la art. 270 se aplică şi în cazul: a) creanţelor, respectiv al datoriilor, reflectate în conturile 481 "Decontări între unitate şi subunităţi" şi 482 "Decontări între subunităţi" de subunităţile din România, care aparţin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, provenind din relaţiile cu persoana juridică căreia îi aparţin aceste subunităţi, respectiv cu alte subunităţi ale aceleiaşi persoane juridice; b) depozitelor bancare constituite în valută (conturile 267 "Creanţe imobilizate" şi 508 "Alte investiţii pe termen scurt şi creanţe asimilate").  +  Articolul 272În contextul datelor informative raportate potrivit legii, creanţele şi datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, sunt asimilate creanţelor şi datoriilor în lei.  +  Articolul 273La scăderea din evidenţă a creanţelor şi datoriilor ale căror termene de încasare sau de plată sunt prescrise, entităţile trebuie să demonstreze că au fost întreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.  +  Articolul 274 (1) Contabilitatea furnizorilor şi clienţilor, a celorlalte datorii şi creanţe se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică. În acest sens, în contabilitatea analitică, furnizorii şi clienţii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare. (2) În cadrul conturilor de furnizori şi clienţi, se grupează distinct datoriile şi creanţele rezultate din tranzacţiile cu clauze de rezervă de proprietate.  +  Articolul 275Creanţele incerte se înregistrează distinct în contabilitate (contul 4118 "Clienţi incerţi sau în litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanţe, pentru alte creanţe decât clienţii).  +  Articolul 276 (1) În scopul prezentării în situaţiile financiare anuale, creanţele se evaluează la valoarea probabilă de încasat. (2) Atunci când se estimează că o creanţă nu se va încasa integral, în contabilitate se înregistrează ajustări pentru pierdere de valoare, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.  +  Articolul 277Contabilitatea decontărilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă, precum şi cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii, primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de entitate personalului pentru munca prestată.  +  Articolul 278 (1) În vederea înregistrării primelor reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, o entitate recunoaşte ca provizion costul previzionat al acestora atunci şi numai atunci când: a) entitatea are o obligaţie legală sau implicită de a face astfel de plăţi ca rezultat al evenimentelor anterioare; şi b) poate fi făcută o estimare certă a obligaţiei. (2) O obligaţie curentă există atunci, şi numai atunci, când entitatea nu are o altă alternativă realistă decât să efectueze aceste plăţi. (3) În situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se propun prime reprezentând participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se reflectă sub formă de provizion, cheltuiala rezultând din serviciul angajatului. Provizionul urmează a fi reluat la venituri în exerciţiul financiar în care se acordă aceste prime.  +  Articolul 279 (1) În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi şi avantaje care, potrivit legislaţiei în vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.), precum şi alte drepturi acordate potrivit legii. (2) Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, pe persoane. (3) Reţinerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligaţii ale salariaţilor, datorate terţilor (popriri, pensii alimentare şi altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaţii contractuale.  +  Articolul 280 (1) Sumele datorate şi neachitate personalului până la sfârşitul exerciţiului financiar (concediile de odihnă şi alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmează să fie încasate de la acesta, aferente exerciţiului în curs, dar care urmează a fi plătite/încasate în exerciţiul financiar următor, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul. (2) Concediile de odihnă se înregistrează pe seama datoriilor atunci când suma lor este comensurată în baza statelor de salarii sau a altor documente care să justifice suma respectivă. În lipsa acestora, sumele reprezentând concedii de odihnă se recunosc pe seama provizioanelor. (3) Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme şi echipamente de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităţile stabilite în baza unor hotărâri ale instanţelor judecătoreşti, şi alte creanţe faţă de personalul entităţii se înregistrează ca alte creanţe în legătură cu personalul.  +  Articolul 281 (1) Beneficiile sub forma acţiunilor proprii ale entităţii (sau alte instrumente de capitaluri proprii), acordate angajaţilor sunt înregistrate distinct (contul 643 "Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii"), în contrapartida conturilor de capitaluri proprii (1031 "Beneficii acordate angajaţilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii"), la valoarea justă a respectivelor instrumente de capitaluri proprii, de la data acordării acelor beneficii. Recunoaşterea cheltuielilor aferente muncii prestate de angajaţi are loc în momentul prestării acesteia. (2) Data acordării beneficiilor reprezintă data la care entitatea şi angajaţii beneficiari ai respectivelor instrumente înţeleg şi acceptă termenii şi condiţiile tranzacţiei, cu menţiunea că, dacă respectivul acord face obiectul unui proces de aprobare ulterioară (de exemplu, de către acţionari), data acordării beneficiilor este data la care este obţinută respectiva aprobare. (3) Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate care intră în drepturi imediat, la data acordării beneficiilor, angajaţilor nu li se cere să finalizeze o perioadă specificată de servicii înainte de a avea dreptul necondiţionat asupra respectivelor instrumente de capitaluri proprii şi, în absenţa unei dovezi privind contrariul, entitatea va considera că serviciile prestate în schimbul instrumentelor de capitaluri proprii au fost deja primite. În acest caz, cheltuielile aferente se înregistrează integral, la momentul respectiv, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii. (4) Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate, care intră în drepturi numai după îndeplinirea de către angajaţi a unei perioade specificate de servicii, cheltuielile aferente sunt înregistrate pe măsura prestării serviciilor, pe parcursul perioadei pentru satisfacerea condiţiilor de intrare în drepturi, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii. Suma înregistrată drept cheltuieli va avea în vedere estimarea numărului de instrumente de capitaluri proprii care vor intra în drepturi, iar această estimare trebuie revizuită dacă informaţiile ulterioare indică faptul că numărul de instrumente de capitaluri proprii preconizate a intra în drepturi este diferit faţă de estimările precedente, astfel încât, la data intrării în drepturi, estimarea respectivă să fie egală cu numărul de instrumente de capitaluri proprii care intră în drepturi.  +  Articolul 282 (1) Contabilitatea decontărilor privind contribuţiile sociale cuprinde obligaţiile pentru contribuţia la asigurări sociale, contribuţia la asigurări sociale de sănătate şi la constituirea fondului pentru ajutorul de şomaj. (2) Eventualele sume datorate sau care urmează să fie încasate în perioadele următoare, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe sociale. Aici se cuprinde şi contribuţia unităţii la schemele de pensii facultative şi la primele de asigurare voluntară de sănătate.  +  Articolul 283În cadrul decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit/venit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natura salariilor, subvenţiile de primit, alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate.  +  Articolul 284 (1) Impozitul pe profit de plată trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. (2) Dacă suma plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanţă. (3) Impozitul pe profit, precum şi celelalte impozite pentru care legislaţia fiscală prevede efectuarea de plăţi anticipate se reflectă distinct în contabilitate, pe seama cheltuielilor şi a conturilor de datorii, cu evidenţierea separată a achitării contravalorii acestora.  +  Articolul 285Taxa pe valoarea adăugată pentru achiziţiile din România şi pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate în România se determină şi se înregistrează în contabilitate potrivit legii.  +  Articolul 286Impozitul pe venituri de natura salariilor, care se înregistrează în contabilitate, cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii.  +  Articolul 287La alte impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, vărsămintele din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi taxe. Acestea se defalcă în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale.  +  Articolul 288 (1) Subvenţiile primite sau de primit de către entitate se înregistrează în contabilitate în conturi distincte. (2) Atunci când datoriile în valută aferente anumitor obiective sau lucrări finanţate din subvenţii sunt achitate direct de către autorităţile care gestionează fondurile, din sumele reprezentând acele subvenţii, fără ca aceste sume să tranziteze conturile entităţii, în contabilitate se reflectă atât datoria în valută, cât şi creanţa din subvenţii corespunzătoare. Dacă la sfârşitul lunii sau perioadei de raportare, conturile de datorii faţă de furnizori şi creanţe din subvenţii în valută prezintă sold, acestea se evaluează, astfel încât veniturile şi cheltuielile financiare aferente să nu influenţeze rezultatul acelei luni, respectiv perioade. În toate cazurile se va urmări ca modul de contabilizare a operaţiunilor să respecte clauzele cuprinse în contractele încheiate şi legislaţia în vigoare. (3) În cazul achiziţiilor în valută, finanţate din sume nerambursabile, decontate de operatorii economici, în calitate de beneficiari ai acestor fonduri, diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se decontează cu instituţia finanţatoare dacă există clauze în acest sens, cuprinse în contractele încheiate, sau prevederi în actele normative aplicabile. Diferenţele respective se înregistrează în conturi de debitori diverşi sau creditori diverşi, în relaţie cu alte venituri financiare, respectiv alte cheltuieli financiare, după caz. (4) Prevederile alin. (2) şi (3) se aplică şi în cazul datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute.  +  Articolul 289Contabilitatea decontărilor între entităţile din cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii, cuprinde operaţiunile care se înregistrează reciproc şi în aceeaşi perioadă de gestiune, atât în contabilitatea entităţii debitoare, cât şi a celei creditoare, precum şi decontările între acţionari/asociaţi şi entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontări cu acţionarii/asociaţii şi, de asemenea, conturile coparticipanţilor referitoare la operaţiunile efectuate în comun, în cazul asocierilor în participaţie.  +  Articolul 290 (1) Dividendele repartizate deţinătorilor de acţiuni, propuse sau declarate după data bilanţului, precum şi celelalte repartizări similare efectuate din profit, nu trebuie recunoscute ca datorie la data bilanţului. În acest sens, sumele reprezentând dividende, respectiv, vărsăminte la buget vor fi reflectate în conformitate cu prevederile subsecţiunii 4.11.5. "Rezultatul exerciţiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului şi acoperirea pierderii contabile". (2) Cota-parte din profit ce se plăteşte, potrivit legii, fiecărui asociat constituie dividend.  +  Articolul 291Sumele depuse sau lăsate temporar de către acţionari/asociaţi la dispoziţia entităţii, precum şi dobânzile aferente, calculate în condiţiile legii, se înregistrează în contabilitate în conturi distincte (contul 4551 "Acţionari/asociaţi - conturi curente", respectiv contul 4558 "Acţionari/asociaţi - dobânzi la conturi curente").  +  Articolul 292Creanţele/datoriile entităţii faţă de alţi terţi, alţii decât personalul propriu, clienţii şi furnizorii, se înregistrează în conturile de debitori/creditori diverşi.  +  Articolul 293 (1) Cheltuielile efectuate şi veniturile realizate în exerciţiul financiar curent, dar care privesc exerciţiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans sau venituri în avans, după caz. (2) În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli şi venituri: chirii, abonamente, asigurări şi alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente şi alte venituri aferente perioadelor sau exerciţiilor următoare. (3) În contul 471 "Cheltuieli înregistrate în avans" se înregistrează, de asemenea, achiziţiile de certificate de emisii de gaze cu efect de seră şi certificate verzi, efectuate în cursul perioadei curente, dar care sunt aferente unei perioade ulterioare, urmând a se recunoaşte drept cheltuieli ale perioadelor viitoare în care urmează a se utiliza. (4) Onorariile profesionale şi comisioanele bancare achitate în vederea obţinerii de împrumuturi pe termen lung se recunosc pe seama cheltuielilor înregistrate în avans. Cheltuielile în avans urmează să se recunoască la cheltuieli curente eşalonat, pe perioada de rambursare a împrumuturilor respective.  +  Articolul 294 (1) Operaţiunile care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, pentru care sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează, provizoriu, în contul 473 "Decontări din operaţiuni în curs de clarificare". Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către entitate într-un termen de cel mult trei luni de la data constatării. (2) Entităţile care înregistrează sold la contul 473 "Decontări din operaţiuni în curs de clarificare" la sfârşitul exerciţiului financiar, prezintă în notele explicative informaţii privind natura operaţiunilor în curs de clarificare.  +  Articolul 295Pentru deprecierea creanţelor din conturile de clienţi, decontări în cadrul grupului şi debitori, cu ocazia inventarierii la sfârşitul exerciţiului financiar, se reflectă ajustări pentru pierdere de valoare.  +  Secţiunea 4.6 Contabilitatea angajamentelor şi a altor elemente extrabilanţiere  +  Articolul 296 (1) Drepturile şi obligaţiile, precum şi unele bunuri care nu pot fi integrate în activele şi datoriile entităţii se înregistrează în contabilitate în conturi în afara bilanţului, denumite şi conturi de ordine şi evidenţă. (2) În această categorie se cuprind: angajamente (giruri, garanţii, cauţiuni) acordate sau primite în relaţiile cu terţii; imobilizări corporale luate cu chirie; valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie; debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare; stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosinţă; redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate; efecte scontate neajunse la scadenţă; bunuri publice primite în administrare, concesiune şi cu chirie de către regii autonome, societăţi/companii naţionale, societăţi comerciale; dobânzi aferente contractelor de leasing financiar, neajunse la scadenţă, precum şi alte valori.  +  Articolul 297 (1) Bunurile luate în administrare, concesiune sau chirie se reflectă în conturi în afara bilanţului (contul 8038 "Bunuri primite în administrare, concesiune şi cu chirie"). (2) La sfârşitul duratei contractului de administrare, concesiune sau chirie, bunurile se restituie proprietarului. La restituirea acestor bunuri se creditează contul 8038 "Bunuri primite în administrare, concesiune şi cu chirie".  +  Articolul 298În notele explicative la situaţiile financiare anuale trebuie prezentate informaţii referitoare la elementele înregistrate în conturi în afara bilanţului.  +  Articolul 299În cadrul elementelor extrabilanţiere sunt cuprinse şi activele contingente (contul 807 "Active contingente"), respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii contingente").  +  Articolul 300 (1) Un activ contingent este un activ potenţial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanţului şi a căror existenţă va fi confirmată numai prin apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entităţii.Un exemplu în acest sens îl reprezintă un drept de creanţă ce poate rezulta dintr-un litigiu în instanţă (de ex. o despăgubire), în care este implicată entitatea şi al cărui rezultat este incert. (2) Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neaşteptate, care pot să genereze intrări de beneficii economice în entitate. Activele contingente nu trebuie recunoscute în conturile bilanţiere. Acestea trebuie prezentate în notele explicative în cazul în care este probabilă apariţia unor intrări de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute în situaţiile financiare, deoarece ele nu sunt certe iar recunoaşterea lor ar putea determina un venit care să nu se realizez e niciodată. (3) În cazul în care realizarea unui venit este sigură, activul aferent nu este un activ contingent şi trebuie procedat la recunoaşterea lui în bilanţ. (4) Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunzătoare în situaţiile financiare a modificărilor survenite. Astfel, dacă intrarea de beneficii economice devine certă, activul şi venitul corespunzător vor fi recunoscute în situaţiile financiare aferente perioadei în care au survenit modificările. în schimb, dacă este doar probabilă o creştere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta în notele explicative activul contingent.  +  Articolul 301 (1) O datorie contingentă este: a) o obligaţie potenţială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului şi a cărei existenţă va fi confirmată numai de apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul entităţii; sau b) o obligaţie curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului, dar care nu este recunoscută deoarece:- nu este sigur că vor fi necesare ieşiri de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau- valoarea datoriei nu poate fi evaluată suficient de credibil. (2) O entitate nu va recunoaşte în bilanţ o datorie contingentă, aceasta fiind prezentată în notele explicative. (3) În situaţia în care o entitate are o obligaţie angajată în comun cu alte părţi, partea asumată de celelalte părţi este prezentată ca o datorie contingentă. (4) Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dacă a devenit probabilă o ieşire de resurse care încorporează beneficiile economice. Dacă se consideră că este necesară ieşirea de resurse, generată de un element considerat anterior datorie contingentă, se va recunoaşte, după caz, o datorie sau un provizion în situaţiile financiare aferente perioadei în care a intervenit modificarea încadrării evenimentului, cu excepţia cazurilor în care nu poate fi efectuată nicio estimare credibilă. (5) Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul că: a) provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunând că pot fi realizate estimări corecte), deoarece constituie obligaţii curente la data bilanţului şi este probabil că vor fi necesare ieşiri de resurse pentru stingerea obligaţiilor; şi b) datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt: i) obligaţii posibile, dar pentru care trebuie să se confirme dacă entitatea are o obligaţie curentă care poate genera o ieşire de resurse; sau ii) obligaţii curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere în bilanţ (deoarece fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entităţii pentru stingerea obligaţiei, fie nu poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii obligaţiei).  +  Secţiunea 4.7 Datorii pe termen scurt: sume care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an  +  Articolul 302 (1) O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită şi datorie curentă, atunci când: a) se aşteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii; sau b) este exigibilă în termen de l2 luni de la data bilanţului. (2) Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.  +  Articolul 303 (1) Atunci când o entitate încalcă, la sau înainte de finalul perioadei de raportare, o prevedere dintr-un acord de împrumut pe termen lung şi această încălcare are drept efect faptul că datoria devine exigibilă la cerere, datoria este clasificată drept curentă deşi creditorul a fost de acord, după perioada de raportare şi înainte ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru emitere, să nu ceară plata ca urmare a încălcării. O entitate clasifică datoria drept curentă deoarece la finalul perioadei de raportare ea nu are un drept necondiţionat de a-şi amâna decontarea pentru cel puţin douăsprezece luni după acea dată. (2) Totuşi, entitatea clasifică datoria ca datorie pe termen lung în cazul în care creditorul a fost de acord, până la finalul perioadei de raportare, să ofere o perioadă de graţie care să se încheie la cel puţin douăsprezece luni după perioada de raportare, în cadrul căreia entitatea poate rectifica abaterea şi în timpul căreia creditorul nu poate cere rambursarea imediată.  +  Articolul 304Dacă o entitate preconizează şi are capacitatea să refinanţeze sau să reînnoiască o obligaţie pentru cel puţin douăsprezece luni după perioada de raportare conform unei facilităţi de împrumut existente, ea clasifică obligaţia ca fiind pe termen lung chiar dacă, în caz contrar, ar fi trebuit să fie achitată într-o perioadă mai scurtă. în situaţiile în care refinanţarea sau reînnoirea obligaţiei nu ar fi la îndemâna entităţii (de exemplu atunci când nu există un acord de refinanţare), entitatea nu ia în calcul potenţialul de refinanţare a obligaţiei şi clasifică obligaţia drept curentă.  +  Secţiunea 4.8 Datorii pe termen lung: sume care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an  +  Articolul 305Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate acestora se ţine pe următoarele categorii: împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni şi prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung şi mediu, sumele datorate entităţilor afiliate şi entităţilor de care compania este legată prin interese de participare, alte împrumuturi şi datorii asimilate, precum şi dobânzile aferente acestora.  +  Articolul 306 (1) Atunci când suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decât suma primită, diferenţa se înregistrează într-un cont distinct (169 "Prime privind rambursarea obligaţiunilor şi a altor datorii"). Aceasta trebuie prezentată în bilanţ, ca o corecţie a datoriei corespunzătoare, precum şi în notele explicative. (2) Valoarea acestei diferenţe trebuie amortizată printr-o sumă rezonabilă în fiecare exerciţiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet, dar nu mai târziu de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 "Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaţiunilor şi a altor datori" = 169 "Prime privind rambursarea obligaţiunilor şi a altor datori").  +  Articolul 307Împrumuturile din emisiunile de obligaţiuni reprezintă contravaloarea obligaţiunilor emise potrivit legii. În cadrul acestora, trebuie evidenţiate distinct împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni convertibile.  +  Articolul 308Datoriile privind concesiunile şi alte datorii similare sunt cele determinate de bunurile preluate cu acest titlu, potrivit contractelor încheiate de entitate.  +  Articolul 309Entităţile trebuie să menţină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă în această categorie chiar şi atunci când acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanţului, dacă: a) termenul iniţial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni; şi b) există un acord de refinanţare sau de reeşalonare a plăţilor, care este încheiat înainte de data bilanţului.  +  Secţiunea 4.9 Provizioane  +  Articolul 310 (1) Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care, la data bilanţului, este probabil să existe, sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea. (2) Pentru stabilirea existenţei unei obligaţii curente la data bilanţului, trebuie luate în considerare toate informaţiile disponibile.  +  Articolul 311 (1) La data bilanţului, un provizion reprezintă cea mai bună estimare a cheltuielilor probabile sau, în cazul unei obligaţii, a sumei necesare pentru stingerea acesteia. Provizioanele nu trebuie să aibă ca obiect ajustarea valorilor elementelor de activ. (2) Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate.  +  Articolul 312 (1) Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare deoarece aceste pierderi viitoare nu corespund definiţiei unei datorii şi nu sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere a provizioanelor. (2) Previzionarea unor pierderi viitoare din exploatare indică faptul că anumite active de exploatare ar putea fi depreciate. Ca urmare, entitatea testează aceste active pentru depreciere.  +  Articolul 313Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.  +  Articolul 314 (1) Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:(a) o entitate are o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;(b) este probabil ca o ieşire de resurse să fie necesară, pentru a onora obligaţia respectivă; şi(c) poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei.Dacă aceste condiţii nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. (2) O obligaţie curentă este o obligaţie legală sau implicită. (3) În înţelesul prezentelor reglementări: a) o obligaţie legală este obligaţia care rezultă:(i) dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);(ii) din legislaţie; sau(iii) din alt efect al legii; b) o obligaţie implicită (de exemplu, obligaţia prin care o entitate se angajează să efectueze plăţi compensatorii personalului disponibilizat) este obligaţia care rezultă din acţiunile unei entităţi în cazul în care:(i) prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declaraţie suficient de specifică, entitatea, a indicat partenerilor săi că îşi asumă anumite responsabilităţi;şi(ii) ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că îşi va onora acele responsabilităţi.  +  Articolul 315 (1) Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea: a) datoriile din credite comerciale constituie obligaţii de plată a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori şi care au fost facturate, sau a căror plată a fost convenită în mod oficial cu furnizorii; şi b) cheltuielile angajate sunt obligaţiile de plată pentru bunuri şi servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost încă plătite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plăţii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajaţilor (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deşi uneori este necesară o estimare a valorii sau exigibilităţii acestor datorii, elementul de incertitudine este - în general - mult mai redus decât în cazul provizioanelor. (2) Angajamentele entităţilor sunt prezentate, de regulă, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activităţi, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.  +  Articolul 316 (1) Se recunosc provizioane doar pentru acele obligaţii generate de evenimente anterioare care sunt independente de acţiunile viitoare ale entităţii (de exemplu, modul de desfăşurare a activităţii în viitor). Exemple de astfel de obligaţii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieşiri de resurse care încorporează beneficii economice, indiferent de acţiunile viitoare ale entităţii. Similar, o entitate recunoaşte un provizion pentru costurile de închidere a unei instalaţii petroliere, cu condiţia ca respectiva entitate să remedieze daunele produse deja. (2) Dacă o entitate poate intenţiona sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin comercial sau a cerinţelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea acţiona într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de echipamente care să elimine poluarea), ea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acţiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaţie. Ca urmare, entitatea nu are o obligaţie curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare şi, deci, nu va recunoaşte niciun provizion.  +  Articolul 317 (1) Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte; b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind garanţia acordată clienţilor; c) dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea; d) acţiunile de restructurare; e) pensii şi obligaţii similare; f) impozite; g) terminarea contractului de muncă; h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcţie de profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale; i) provizioane în legătură cu acorduri de concesiune; j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros; k) alte provizioane. (2) Contabilitatea provizioanelor se ţine pe feluri, în funcţie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.  +  Articolul 318Tratamentul provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale este prevăzut la Subsecţiunea 4.3.3 "Imobilizări corporale" din prezentele reglementări.Provizioane pentru restructurare  +  Articolul 319 (1) Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în următoarele situaţii: a) vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii; b) închiderea unor sedii ale entităţii; c) modificări în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi scopul activităţilor entităţii. (2) În cazul în care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoaşte atât în situaţiile financiare anuale individuale ale entităţii din grup afectate de restructurare, cât şi în cele consolidate. (3) Provizioanele de restructurare, în cazul unei obligaţii legale, se constituie cu respectarea condiţiilor generale de recunoaştere a provizioanelor şi a prevederilor legale. (4) O entitate are o obligaţie implicită care determină constituirea unui provizion pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condiţiile generale de recunoaştere a provizioanelor şi entitatea: a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel puţin:(i) activitatea sau partea de activitate la care se referă;(ii) principalele locaţii afectate de planul de restructurare;(iii) numărul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea activităţii, distribuţia şi posturile acestora;(iv) cheltuielile implicate; şi(v) data de la care se va implementa planul de restructurare; şi b) a provocat celor afectaţi o aşteptare că va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui plan sau prin anunţarea principalelor sale caracteristici celor afectaţi de acesta. (5) În cazul în care o entitate începe un plan de restructurare sau anunţă principalele sale caracteristici celor afectaţi numai după data bilanţului, dacă restructurarea este semnificativă şi neprezentarea ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor financiare, este necesară prezentarea de informaţii în acest sens.  +  Articolul 320 (1) Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, şi anume cele care:(i) sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; şi(ii) nu sunt legate de desfăşurarea continuă a activităţii entităţii. (2) Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele legate de:(i) recalificarea sau mutarea personalului permanent;(ii) marketing; sau(iii) investiţiile în noi sisteme şi reţele de distribuţie. (3) Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activităţii nu reprezintă datorii de restructurare la data bilanţului.Provizioane pentru pensii  +  Articolul 321 (1) Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajaţii au părăsit entitatea. Acestea se constituie atunci când entitatea are prevăzută prin actul constitutiv sau contractul de muncă obligaţia achitării unor sume cu titlu de pensie, după ce angajaţii au părăsit entitatea. La constituirea acestor provizioane se vor avea în vedere şi prevederile legislaţiei în vigoare. (2) Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabileşte, de regulă, de către specialişti în domeniu. La determinarea lor se ţine seama de vârsta, vechimea în muncă şi rotaţia personalului în cadrul entităţii. (3) Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă rămase până la pensie.Provizioane pentru impozite  +  Articolul 322 (1) Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plată datorate bugetului de stat, în condiţiile în care sumele respective nu sunt reflectate ca datorie în relaţia cu statul. (2) Aceste provizioane se constituie, de exemplu, pentru: diferenţe de impozite rezultate din operaţiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanţă; rezerve din facilităţi fiscale sau alte rezerve pentru care în legislaţia fiscală există prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum şi în alte situaţii care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit.Provizioane pentru terminarea contractului de muncă  +  Articolul 323 (1) Provizioanele pentru terminarea contractului de muncă se constituie pentru obligaţiile asumate de entitate în relaţie cu angajaţii, pentru terminarea contractului de muncă, de exemplu, obligaţii rezultate din contractul colectiv de muncă, de a plăti o sumă în corelare cu numărul de ani lucraţi în entitate. (2) Aceste provizioane se recunosc atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioadă previzibilă de timp.Provizioane în legătură cu acorduri de concesiune  +  Articolul 324În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaţie contractuală de a întreţine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârşitul acordului de serviciu, drept obligaţii de îndeplinit ca o condiţie a licenţei primite, aceste obligaţii contractuale de a întreţine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion şi se evaluează la cea mai bună estimare a cheltuielii care ar fi necesară pentru a deconta obligaţia actuală la data bilanţului.Provizioane pentru contracte cu titlu oneros  +  Articolul 325 (1) Dacă o entitate are un contract cu titlu oneros, obligaţia contractuală actuală prevăzută în contract trebuie recunoscută şi evaluată ca provizion. (2) Un contract cu titlu oneros reprezintă un contract în care costurile inevitabile aferente îndeplinirii obligaţiilor contractuale depăşesc beneficiile economice preconizate a fi obţinute din contractul în cauză. Costurile inevitabile ale unui contract reflectă costul net de ieşire din contract, adică valoarea cea mai mică dintre costul îndeplinirii contractului şi eventualele compensaţii sau penalităţi generate de neîndeplinirea contractului. (3) Înainte de a constitui un provizion separat pentru un contract cu titlu oneros, o entitate recunoaşte orice pierdere din deprecierea activelor alocate contractului în cauză.Alte provizioane  +  Articolul 326 (1) În categoria altor provizioane se includ provizioane constituite pentru:(i) alte beneficii pe care entitatea urmează să le plătească angajaţilor sau persoanelor dependente de aceştia, care nu sunt legate de restructurare, pensii, impozite sau terminarea contractului de muncă;(ii) cheltuielile legate de protecţia mediului înconjurător, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deşeurilor, protejarea solului, a apelor subterane şi a apelor de suprafaţă; protejarea biodiversităţii şi a peisajului; alte activităţi de protejare a mediului înconjurător;(iii) obligaţii asumate în comun cu o terţă parte etc. (2) Provizioanele incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele explicative, dacă acestea sunt semnificative.  +  Articolul 327 (1) Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente. (2) Cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plăti-o, în mod raţional, pentru stingerea obligaţiei la data bilanţului sau pentru transferarea acesteia unei terţe părţi la acel moment. (3) Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaţiei. În acest caz, actualizarea provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieşiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanţului sunt mult mai oneroase decât cele aferente unor ieşiri de resurse de aceeaşi valoare, dar care apar mai târziu. (4) Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor reprezintă cheltuieli financiare (ct. 6861 "Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor").Actualizarea provizioanelor se efectuează de către persoane specializate, la sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar pentru care se impune o asemenea actualizare. Rata de actualizare utilizată trebuie să reflecte evaluările curente pe piaţă ale valorii-timp a banilor şi ale riscurilor specifice datoriei.  +  Articolul 328 (1) Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabilă o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri. (2) Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost iniţial recunoscute. Prin urmare, numai cheltuielile aferente provizionului iniţial pot fi acoperite din provizion. Acoperirea unor cheltuieli dintr-un provizion care a fost recunoscut iniţial pentru alt scop ar ascunde impactul a două evenimente diferite. (3) Provizioanele se evaluează înaintea determinării impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevăzut de legislaţia fiscală.  +  Articolul 329Câştigurile rezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui provizion, chiar dacă cedarea preconizată este strâns legată de evenimentul care generează constituirea provizionului. Entitatea recunoaşte câştigurile din cedările preconizate de active în conformitate cu prevederile de la subsecţiunii 4.3.3 "Imobilizări corporale".  +  Articolul 330În cazul în care preconizează că o terţă parte îi va rambursa, integral sau parţial, cheltuielile necesare pentru decontarea unui provizion, o entitate trebuie să recunoască rambursarea dacă şi numai dacă există dovezi clare că va primi rambursarea în cazul în care îşi onorează obligaţia. Rambursarea trebuie tratată ca un activ separat. Suma recunoscută ca rambursare nu trebuie să depăşească valoarea provizionului.  +  Articolul 331 (1) Uneori, o entitate poate solicita unei alte părţi să plătească, integral sau parţial, cheltuielile impuse pentru decontarea unui provizion (de exemplu, în temeiul unor contracte de asigurare, al unor clauze de despăgubire sau al unor garanţii oferite de furnizori). Cealaltă parte poate fie să ramburseze sumele plătite de entitate, fie să plătească direct sumele în cauză. (2) În majoritatea situaţiilor, entitatea va rămâne responsabilă pentru toată suma în cauză, astfel încât, în cazul în care cealaltă parte nu plăteşte din orice motiv, entitatea este cea care trebuie să plătească întreaga sumă. În astfel de situaţii, entitatea recunoaşte un provizion pentru întreaga valoare a datoriei şi un activ separat pentru rambursarea preconizată, în momentul în care are dovezi că va primi suma în cauză dacă îşi onorează obligaţia. (3) În anumite situaţii, dacă terţa parte nu efectuează plata, entitatea nu va fi răspunzătoare pentru sumele în cauză. În astfel de cazuri entitatea nu este răspunzătoare pentru costurile în cauză şi acestea nu sunt incluse în provizion.  +  Secţiunea 4.10 Subvenţii  +  Articolul 332 (1) În categoria subvenţiilor se cuprind subvenţiile aferente activelor şi subvenţiile aferente veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenţii guvernamentale şi alte instituţii similare naţionale şi internaţionale. (2) Subvenţiile guvernamentale sunt uneori denumite în alte moduri, cum ar fi subsidii, alocaţii, prime sau transferuri.  +  Articolul 333În cadrul subvenţiilor se reflectă distinct:(a) subvenţii guvernamentale;(b) împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii;(c) alte sume primite cu caracter de subvenţii.  +  Articolul 334 (1) Subvenţiile aferente activelor reprezintă subvenţii pentru acordarea cărora principala condiţie este ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau achiziţioneze active imobilizate. (2) O subvenţie guvernamentală poate îmbrăca forma transferului unui activ nemonetar (de exemplu, o imobilizare corporală), caz în care subvenţia şi activul sunt contabilizate la valoarea justă. (3) În conturile de subvenţii pentru investiţii se contabilizează şi donaţiile pentru investiţii, precum şi plusurile la inventar de natura imobilizărilor corporale şi necorporale.  +  Articolul 335Subvenţiile aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile, altele decât cele pentru active.  +  Articolul 336 (1) Subvenţiile guvernamentale, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă, nu trebuie recunoscute până când nu există suficientă siguranţă că: